Quyết định 08/2024/QĐ-KTNN Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Nhà nước

Điều 1. Ban hành kèm theo Quyết định này Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước (CMKTNN) gồm: Danh mục thuật ngữ và 43 chuẩn mực kiểm toán nhà nước có số hiệu và tên gọi cụ thể như sau:

Điều 2. Quyết định này có hiệu lực thi hành sau 45 ngày kể từ ngày ký và thay thế Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN ngày 15/7/2016 của Tổng Kiểm toán nhà nước về việc ban hành Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước.

Điều 3. Thủ trưởng các đơn vị trực thuộc Kiểm toán nhà nước, các Đoàn kiểm toán nhà nước, các thành viên của Đoàn kiểm toán nhà nước và các tổ chức, cá nhân có liên quan chịu trách nhiệm thi hành Quyết định này./.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 100
CÁC NGUYÊN TẮC CƠ BẢN TRONG HOẠT ĐỘNG KIỂM TOÁN
CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN
ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

________________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở Luật Kiểm toán nhà nước, ISSAI 100 (Các nguyên tắc cơ bản của kiểm toán lĩnh vực công) của INTOSAI, phù hợp với chức năng, nhiệm vụ và điều kiện hoạt động của Kiểm toán nhà nước.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước đối với các loại hình kiểm toán (kiểm toán tài chính, kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ).

03. Các nguyên tắc cơ bản của Chuẩn mực này làm cơ sở cho việc xây dựng  CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính), CMKTNN 300 (Các nguyên tắc của kiểm toán hoạt động), CMKTNN 400 (Các nguyên tắc của kiểm toán tuân thủ) và các hướng dẫn thực hành để áp dụng trong quá trình kiểm toán.

04. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Các quy định chung

Thẩm quyền

05. Kiểm toán nhà nước thực hiện kiểm toán theo quy định của Hiến pháp, pháp luật của nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và trong phạm vi thẩm quyền cho phép, bảo đảm sự độc lập, khách quan trong thực hiện nhiệm vụ.

Thẩm quyền của Kiểm toán nhà nước được xác định là trách nhiệm, quyền hạn và quy định cụ thể về nhiệm vụ kiểm toán và các công việc khác mà Kiểm toán nhà nước phải thực hiện.

06. Kiểm toán nhà nước đưa ra quyết định để đáp ứng các yêu cầu trong thực hiện trách nhiệm, quyền hạn, nhiệm vụ và các yêu cầu luật định khác như: Lựa chọn chuẩn mực kiểm toán áp dụng, lựa chọn công việc sẽ tiến hành và xác định thứ tự ưu tiên.

Mục tiêu kiểm toán

07. Đơn vị được kiểm toán là các cơ quan, tổ chức quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. Các cơ quan, tổ chức này chịu trách nhiệm về việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công được giao trước cấp có thẩm quyền và trước công chúng. Kiểm toán nhằm giúp các cơ quan, tổ chức thực hiện chức năng, nhiệm vụ trong việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công bảo đảm tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực, tuân thủ đạo đức nghề nghiệp, pháp luật và các quy định hiện hành.  

08. Về tổng quan, kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng một cách khách quan, có hệ thống để xác định việc tuân thủ theo các tiêu chí đã được xác lập của các thông tin hoặc các điều kiện thực tế. Kiểm toán là cần thiết vì cung cấp cho các cơ quan lập pháp, hành pháp và tư pháp, cơ quan giám sát, những người chịu trách nhiệm điều hành và công chúng các thông tin và những đánh giá độc lập, khách quan về việc thực hiện các chính sách, chương trình và hoạt động của các cơ quan, tổ chức quản lý và sử dụng tài chính công, tài sản công.

09. Kiểm toán góp phần quan trọng trong việc nâng cao chất lượng công tác quản trị với việc nhấn mạnh các nguyên tắc về minh bạch, trách nhiệm giải trình, quản trị và thực hiện.

10. Tất cả các cuộc kiểm toán bắt đầu từ việc xác định các mục tiêu kiểm toán và các mục tiêu này có thể khác nhau phụ thuộc vào loại hình kiểm toán. Tuy nhiên, tất cả các cuộc kiểm toán đều nhằm nâng cao chất lượng, hiệu lực, hiệu quả quản lý và sử dụng tài chính công, tài sản công thông qua việc:

(i) Cung cấp cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán các thông tin, đánh giá, ý kiến kiểm toán độc lập, khách quan, đáng tin cậy và có đầy đủ bằng chứng thích hợp liên quan;

(ii) Nâng cao trách nhiệm giải trình, sự minh bạch và củng cố niềm tin vào việc sử dụng hợp lý tài chính công, tài sản công và việc quản trị công;

(iii) Nâng cao hiệu lực của các cơ quan có chức năng giám sát và các tổ chức chịu trách nhiệm quản lý các hoạt động có sử dụng công quỹ;

(iv) Tạo ra các động lực cải tiến thông qua các kết quả và kiến nghị kiểm toán.

11. Các cuộc kiểm toán thường được phân thành ba loại hình: Kiểm toán tài chính, kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ. Mục tiêu của mỗi cuộc kiểm toán sẽ xác định các chuẩn mực kiểm toán nhà nước nào được áp dụng.  

Các loại hình kiểm toán

12. Ba loại hình kiểm toán:

(i) Kiểm toán tài chính: Là việc kiểm toán để đánh giá và xác nhận tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính hoặc các thông tin tài chính của đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán tài chính tập trung vào việc xác định xem báo cáo tài chính hoặc thông tin tài chính của đơn vị có được trình bày phù hợp với khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính và các quy định hiện hành khác có liên quan không. Điều này đạt được thông qua việc thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp cho phép kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến về việc báo cáo tài chính hoặc thông tin tài chính, xét trên các khía cạnh trọng yếu có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không;

(ii) Kiểm toán hoạt động: Là việc kiểm toán để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. Kiểm toán hoạt động tập trung vào việc xem xét: Các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ có được vận hành hoặc thực thi theo các nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và có cần cải tiến không. Theo đó, kiểm toán viên nhà nước đối chiếu kết quả thực hiện với các tiêu chí phù hợp; phân tích các nguyên nhân dẫn đến sự sai lệch so với các tiêu chí đó cũng như các vấn đề khác để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và đưa ra kiến nghị để cải thiện tình hình;

(iii) Kiểm toán tuân thủ: Là việc kiểm toán để đánh giá và xác nhận việc tuân thủ pháp luật, nội quy, quy chế mà đơn vị được kiểm toán phải thực hiện. Kiểm toán tuân thủ được thực hiện bằng việc đánh giá sự tuân thủ của các hoạt động, giao dịch và thông tin, xét trên các khía cạnh trọng yếu theo các quy định áp dụng đối với đơn vị được kiểm toán. Các quy định đó được xác định là các tiêu chí kiểm toán, như: Các văn bản quy phạm pháp luật, các quy định, quy chế, chế độ, chính sách mà đơn vị được kiểm toán phải thực hiện. Khi các văn bản quy phạm pháp luật và quy định không đầy đủ hoặc chưa có văn bản hướng dẫn, kiểm toán tuân thủ có thể kiểm tra sự tuân thủ theo các nguyên tắc chung về quản trị hoạt động hoặc các thông lệ tốt được chấp nhận mà đơn vị phải thực hiện.

13. Kiểm toán nhà nước có thể thực hiện riêng rẽ từng loại hình kiểm toán hoặc kết hợp các loại hình kiểm toán trên.

Các yếu tố của cuộc kiểm toán

Ba bên liên quan

14. Các cuộc kiểm toán có liên quan đến ít nhất ba bên khác nhau: Kiểm toán nhà nước, đối tượng chịu trách nhiệm và đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Mối quan hệ giữa các bên được quy định cụ thể trong Luật Kiểm toán nhà nước và các văn bản pháp luật có liên quan. 

(i) Kiểm toán nhà nước: Là cơ quan do Quốc hội thành lập, hoạt động độc lập và chỉ tuân theo pháp luật, thực hiện kiểm toán việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. Trách nhiệm của Kiểm toán nhà nước và kiểm toán viên nhà nước được quy định trong Luật Kiểm toán nhà nước, các văn bản pháp luật liên quan và các quy định của Kiểm toán nhà nước;

(ii) Đối tượng chịu trách nhiệm: Là các đơn vị được kiểm toán; các cơ quan, tổ chức, cá nhân chịu trách nhiệm về các vấn đề liên quan đến đơn vị được kiểm toán, chịu trách nhiệm quản lý đơn vị được kiểm toán hay chịu trách nhiệm thực thi các kiến nghị kiểm toán liên quan. Trách nhiệm của các đối tượng này được thực hiện theo pháp luật và các quy định;

(iii) Đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán: Là các cơ quan, tổ chức, cá nhân sử dụng báo cáo kiểm toán theo quy định của pháp luật hiện hành.

Đối tượng kiểm toán và các thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán, tiêu chí kiểm toán

15. Đối tượng kiểm toán là các thông tin, tình hình hay các hoạt động được đo lường hoặc đánh giá bằng các tiêu chí nhất định. Đối tượng kiểm toán có thể có nhiều loại và có đặc điểm khác nhau phụ thuộc vào mục tiêu kiểm toán. Một đối tượng kiểm toán phù hợp phải bảo đảm rõ ràng và có thể đánh giá, đo lường được bằng các tiêu chí, có thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đưa ra ý kiến kiểm toán.

Đối tượng kiểm toán và các thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán đối với ba loại hình kiểm toán như sau:

(i) Kiểm toán tài chính: Đối tượng kiểm toán của một cuộc kiểm toán tài chính là các thông tin tài chính, kết quả hoạt động, tình hình tài chính, hoạt động tài chính, dòng tiền và các thuyết minh hay các yếu tố khác đã được phản ánh, đo lường và trình bày trong các báo cáo tài chính. Thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán có thể là các báo cáo tài chính, các sổ kế toán, chứng từ kế toán...;

(ii) Kiểm toán hoạt động: Đối tượng kiểm toán của một cuộc kiểm toán hoạt động được xác định theo các mục tiêu kiểm toán và các vấn đề cần kiểm toán. Đối tượng kiểm toán có thể là các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ cụ thể (có kết quả đầu ra, tác động và ảnh hưởng), tình hình hiện tại (bao gồm nguyên nhân và hậu quả). Các thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán hoạt động có thể là các thông tin tài chính hoặc phi tài chính. Kiểm toán viên nhà nước tiến hành đo lường hay đánh giá các đối tượng kiểm toán để xem xét mức độ đạt được hay không đạt được theo các tiêu chí đã được xác lập;

(iii) Kiểm toán tuân thủ: Đối tượng kiểm toán của một cuộc kiểm toán tuân thủ được xác định theo phạm vi kiểm toán, đó là các hoạt động, các nghiệp vụ, các giao dịch hay các thông tin tài chính có liên quan.

16. Tiêu chí kiểm toán là các tiêu chuẩn được sử dụng để đánh giá đối tượng kiểm toán. Mỗi cuộc kiểm toán cần có các tiêu chí kiểm toán phù hợp. Để xác định sự phù hợp của tiêu chí kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét các tiêu chí đó có liên quan đến đối tượng kiểm toán không, đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán có hiểu được tiêu chí kiểm toán đó không. Kiểm toán viên nhà nước cũng cần xem xét các yếu tố khác như sự đầy đủ, tin cậy, khách quan, được chấp nhận rộng rãi và có thể so sánh được. Tiêu chí kiểm toán sử dụng phụ thuộc vào nhiều yếu tố, trong đó có các mục tiêu kiểm toán và loại hình kiểm toán. Tiêu chí kiểm toán có thể cụ thể hoặc có tính tổng hợp, có thể hình thành từ nhiều nguồn khác nhau như các văn bản quy phạm pháp luật, các quy định, các chuẩn mực, các nguyên tắc phổ biến và các thực hành tốt. Thông tin về các tiêu chí kiểm toán có thể được cung cấp cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán để giúp họ hiểu được cách thức đối tượng kiểm toán được đánh giá hay đo lường.

Các dạng công việc kiểm toán

17. Có hai dạng công việc: Kiểm tra xác nhận và kiểm tra đánh giá.

(i) Đối với dạng công việc kiểm tra xác nhận, đơn vị được kiểm toán tiến hành đo lường đối tượng kiểm toán so với các tiêu chí và trình bày các thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm căn cứ hợp lý để đưa ra kết quả kiểm toán. Kết quả kiểm toán được trình bày trong báo cáo kiểm toán dưới dạng xác nhận mức độ phù hợp của đối tượng kiểm toán, thông tin, số liệu được kiểm toán so với các tiêu chí;

(ii) Đối với dạng công việc kiểm tra đánh giá, kiểm toán viên nhà nước tiến hành đo lường hoặc đánh giá đối tượng kiểm toán so với tiêu chí kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước lựa chọn đối tượng kiểm toán và tiêu chí kiểm toán trên cơ sở xem xét rủi ro và trọng yếu kiểm toán. Kết quả đo lường đối tượng kiểm toán so với tiêu chí được trình bày trong báo cáo kiểm toán dưới các hình thức như phát hiện, đánh giá, kiến nghị hay ý kiến kiểm toán. Kết quả kiểm toán cũng có thể cung cấp các thông tin, vấn đề, các phân tích mới.

18. Các cuộc kiểm toán tài chính luôn là dạng công việc kiểm tra xác nhận, vì chúng dựa vào các thông tin tài chính do đối tượng chịu trách nhiệm trình bày. Các cuộc kiểm toán hoạt động thông thường là dạng công việc kiểm tra đánh giá. Các cuộc kiểm toán tuân thủ có thể là kiểm tra xác nhận hoặc kiểm tra đánh giá hoặc có thể đồng thời cả hai dạng công việc này.

Sự tin cậy và đảm bảo

Yêu cầu về sự tin cậy và đảm bảo

19. Đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán luôn mong muốn có thể tin tưởng vào các thông tin mà họ sẽ sử dụng. Vì vậy, các cuộc kiểm toán cung cấp thông tin dựa trên bằng chứng đầy đủ và thích hợp đã thu thập được và kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục để giảm thiểu và quản lý rủi ro đưa ra các ý kiến kiểm toán không phù hợp. Sự đảm bảo của các thông tin cung cấp phải được thể hiện rõ ràng, minh bạch. Tuy nhiên, do các cuộc kiểm toán đều có hạn chế vốn có nên một cuộc kiểm toán có thể không bao giờ cung cấp được sự đảm bảo tuyệt đối.

Các hình thức thông tin về sự đảm bảo

20. Tùy thuộc vào từng cuộc kiểm toán và yêu cầu của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán, sự đảm bảo có thể được trình bày theo hai cách sau:

(i) Thông qua các ý kiến kiểm toán để trình bày sự đảm bảo. Dạng trình bày này được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán với công việc là kiểm tra xác nhận và được áp dụng trong một số trường hợp kiểm toán với công việc là kiểm tra đánh giá;

(ii) Theo các hình thức khác: Đối với một số trường hợp công việc là kiểm tra đánh giá, kiểm toán viên nhà nước không đưa ra một thông tin rõ ràng về sự đảm bảo đối với đối tượng kiểm toán. Trong các trường hợp này, kiểm toán viên nhà nước cung cấp cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán mức độ tin cậy cần thiết thông qua việc giải thích cách thức hình thành các phát hiện, tiêu chí, ý kiến kiểm toán và giải thích rõ việc xem xét tổng thể các phát hiện, tiêu chí kiểm toán để đưa ra ý kiến hoặc kiến nghị kiểm toán.

Các mức độ đảm bảo

21. Sự đảm bảo có thể là hợp lý hoặc hạn chế.

(i) Đảm bảo hợp lý: Sự đảm bảo hợp lý là sự đảm bảo ở mức độ cao nhưng không phải tuyệt đối. Ý kiến kiểm toán được trình bày theo hướng khẳng định rõ ràng như: “Theo ý kiến của kiểm toán viên nhà nước, xét trên các khía cạnh trọng yếu, đối tượng kiểm toán tuân thủ hoặc không tuân thủ với các tiêu chí kiểm toán”, hoặc “Theo ý kiến của kiểm toán viên nhà nước, xét trên các khía cạnh trọng yếu, các thông tin về đối tượng kiểm toán là trung thực, hợp lý và phù hợp với các quy định được áp dụng”…;

(ii) Đảm bảo hạn chế: Trong trường hợp cung cấp sự đảm bảo hạn chế, ý kiến kiểm toán đề cập như sau: “Theo ý kiến của kiểm toán viên nhà nước không có yếu tố nào để kiểm toán viên nhà nước cho rằng đối tượng kiểm toán không tuân thủ với các tiêu chí được áp dụng”. Các thủ tục kiểm toán được thực hiện trong một cuộc kiểm toán có sự đảm bảo hạn chế thường có giới hạn hơn so với các thủ tục cần thực hiện để đạt được sự đảm bảo hợp lý. Tuy nhiên, theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước, sự đảm bảo hạn chế có giá trị nhất định đối với đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán.

Các nguyên tắc kiểm toán

22. Các nguyên tắc được cụ thể hóa dưới đây là những nguyên tắc cơ bản để thực hiện một cuộc kiểm toán. Để dễ hiểu, các nguyên tắc cơ bản được trình bày như sau:

(i) Yêu cầu đối với Kiểm toán nhà nước;

(ii) Các nguyên tắc chung là các nguyên tắc mà kiểm toán viên nhà nước cần xem xét trước khi bắt đầu cuộc kiểm toán và tại một số thời điểm trong cuộc kiểm toán. Các nguyên tắc chung thường bao gồm: Đạo đức nghề nghiệp và tính độc lập; xét đoán chuyên môn, thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp; kiểm soát chất lượng kiểm toán; các kỹ năng cần thiết và việc sử dụng kết quả thanh tra, kiểm tra, kiểm toán của các đối tượng khác; rủi ro kiểm toán; trọng yếu kiểm toán; hồ sơ kiểm toán; trao đổi thông tin;

(iii) Các nguyên tắc cụ thể cho từng giai đoạn của cuộc kiểm toán: Lập kế hoạch kiểm toán; thực hiện kiểm toán; lập báo cáo kiểm toán; theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán.

Yêu cầu đối với Kiểm toán nhà nước

23. Kiểm toán nhà nước phải thiết lập và duy trì các quy định phù hợp về đạo đức nghề nghiệp và kiểm soát chất lượng kiểm toán

Kiểm toán nhà nước phải thiết lập và duy trì các quy định về đạo đức nghề nghiệp và kiểm soát chất lượng kiểm toán để đảm bảo hợp lý rằng Kiểm toán nhà nước, kiểm toán viên nhà nước tuân theo các chuẩn mực nghề nghiệp, các yêu cầu về mặt pháp lý và đạo đức hiện hành theo quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp) và CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán).

Các nguyên tắc chung     

Đạo đức nghề nghiệp và tính độc lập

24. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các nguyên tắc về đạo đức nghề nghiệp và bảo đảm tính độc lập

Các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp cần được thể hiện thông qua hành vi ứng xử chuyên nghiệp của kiểm toán viên nhà nước. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy tắc đạo đức và nhấn mạnh sự cần thiết mỗi kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy tắc đó. Kiểm toán viên nhà nước phải giữ tính độc lập sao cho báo cáo kiểm toán có tính khách quan và được nhìn nhận là khách quan bởi đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán.

Kiểm toán viên nhà nước cần hiểu được các nguyên tắc chính về đạo đức nghề nghiệp gồm: Liêm chính, độc lập và khách quan; năng lực; thận trọng nghề nghiệp, bảo mật và minh bạch theo quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp).

Xét đoán chuyên môn, thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp

25. Kiểm toán viên nhà nước phải có hành vi ứng xử chuyên nghiệp thông qua xét đoán chuyên môn, thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán

Hành vi ứng xử của kiểm toán viên nhà nước cần được thể hiện thông qua xét đoán chuyên môn và hoài nghi nghề nghiệp khi đưa ra các quyết định. Kiểm toán viên nhà nước cần thận trọng để bảo đảm hành vi của mình là thích hợp.

Kiểm soát chất lượng kiểm toán

26. Kiểm toán viên nhà nước phải tiến hành kiểm toán theo các chuẩn mực nghề nghiệp về kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước

Chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước phải tuân theo các chuẩn mực nghề nghiệp với mục đích bảo đảm chất lượng kiểm toán, hạn chế rủi ro kiểm toán và các cuộc kiểm toán đều được thực hiện nhất quán cao. Chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán được quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán).

Các kỹ năng cần thiết và việc sử dụng kết quả thanh tra, kiểm tra, kiểm toán của đối tượng khác

27. Kiểm toán viên nhà nước phải có kỹ năng cần thiết hoặc có khả năng tiếp cận với những kỹ năng cần thiết để hoàn thành cuộc kiểm toán

Các kỹ năng này bao gồm: Sự hiểu biết và kinh nghiệm thực tiễn về loại hình kiểm toán đang tiến hành; thông thạo các chuẩn mực và quy định hiện hành; hiểu biết về hoạt động của đơn vị và khả năng, kinh nghiệm xét đoán chuyên môn. Để giúp kiểm toán viên nhà nước có được những kỹ năng cần thiết, Kiểm toán nhà nước cần có các văn bản hướng dẫn liên quan đến thực hiện kiểm toán. Các cuộc kiểm toán cần bố trí nhân sự có chuyên môn phù hợp, tạo cơ hội cho kiểm toán viên nhà nước phát triển và đào tạo. Kiểm toán viên nhà nước cần duy trì năng lực chuyên môn thông qua việc phát triển nghề nghiệp liên tục.

Khi cần thiết kiểm toán viên nhà nước có thể sử dụng kết quả thanh tra, kiểm tra, kiểm toán của các đối tượng khác. Trong trường hợp này, kiểm toán viên nhà nước cần đánh giá và bảo đảm rằng việc thực hiện các công việc này phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. Tuy nhiên, Kiểm toán nhà nước phải chịu trách nhiệm về ý kiến kiểm toán hay báo cáo kiểm toán do Kiểm toán nhà nước phát hành.

Trong trường hợp cuộc kiểm toán đòi hỏi các kỹ thuật, phương pháp, kỹ năng chuyên ngành mà Kiểm toán nhà nước không có, Kiểm toán nhà nước có thể sử dụng chuyên gia cung cấp kiến thức hoặc thực hiện một số công việc cụ thể.

Rủi ro kiểm toán

28. Kiểm toán viên nhà nước phải quản lý rủi ro đưa ra một báo cáo kiểm toán không phù hợp với hoàn cảnh của cuộc kiểm toán

Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp khi báo cáo và thông tin được kiểm toán còn chứa đựng sai sót trọng yếu. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện các thủ tục kiểm toán để giảm thiểu hoặc quản lý rủi ro đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp, thừa nhận rằng các hạn chế vốn có đối với tất cả các cuộc kiểm toán, nghĩa là một cuộc kiểm toán có thể không đưa ra sự đảm bảo tuyệt đối về điều kiện, tình hình của đối tượng kiểm toán. Khi mục tiêu là đưa ra sự đảm bảo hợp lý thì kiểm toán viên nhà nước phải giảm thiểu rủi ro kiểm toán xuống mức thấp có thể chấp nhận được. Trong trường hợp cuộc kiểm toán đưa ra sự đảm bảo hạn chế thì mức độ rủi ro chấp nhận được lớn hơn so với cuộc kiểm toán đưa ra sự đảm bảo hợp lý.

Trọng yếu kiểm toán

29. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét trọng yếu trong suốt quá trình kiểm toán

Trọng yếu có liên quan đến tất cả các cuộc kiểm toán. Một vấn đề có thể được đánh giá là trọng yếu nếu nó tác động đến các quyết định của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Xác định trọng yếu là vấn đề về xét đoán chuyên môn và phụ thuộc vào sự phân tích của kiểm toán viên nhà nước về các yêu cầu của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Sự đánh giá này có thể liên quan đến một khoản mục riêng lẻ hoặc liên quan đồng thời đến một nhóm các khoản mục. Trọng yếu thường được xem xét dưới cả hai khía cạnh định lượng và định tính. Đặc điểm cố hữu của một khoản mục hay nhóm các khoản mục có thể đưa lại một vấn đề có tính trọng yếu ngay từ bản chất vốn có của nó. Một vấn đề cũng có thể coi là trọng yếu do đặc điểm tình huống mà nó phát sinh.

Việc xem xét trọng yếu ảnh hưởng đến các quyết định liên quan đến cách thức, thời gian và phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán và đánh giá các kết quả kiểm toán. Các khía cạnh xem xét có thể bao gồm sự quan tâm của các bên liên quan, của xã hội, các yêu cầu quy định và các hệ quả đối với xã hội.

Hồ sơ kiểm toán

30. Kiểm toán viên nhà nước phải lập hồ sơ kiểm toán ở mức độ đủ chi tiết để cung cấp thông tin rõ ràng về công việc đã thực hiện, bằng chứng đã thu thập và các ý kiến kiểm toán đưa ra

Hồ sơ kiểm toán bao gồm các tài liệu do kiểm toán viên nhà nước thu thập, phân loại, sử dụng, các tài liệu làm việc do kiểm toán viên nhà nước lập trên cơ sở dữ liệu thu thập được và lưu trữ theo một trật tự nhất định. Các thủ tục kiểm toán đã thực hiện được ghi chép và lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán phải lưu trữ bằng chứng đã thu thập và là căn cứ của kết quả kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán phải ở mức độ đủ chi tiết để một kiểm toán viên nhà nước có kinh nghiệm nhưng không có bất kỳ thông tin nào trước về cuộc kiểm toán có thể hiểu được cách thức, thời gian, phạm vi và kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện, các bằng chứng kiểm toán đã thu thập làm cơ sở để đưa ra các ý kiến và kiến nghị kiểm toán, nắm bắt được tất cả các vấn đề quan trọng và các kết quả kiểm toán.

Trao đổi thông tin

31. Kiểm toán viên nhà nước phải trao đổi thông tin cần thiết trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán

Các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán cần được thông báo cho đơn vị được kiểm toán. Đây là nguyên tắc cơ bản để duy trì và phát triển mối quan hệ phối hợp. Việc trao đổi thông tin bao gồm thu thập thông tin liên quan đến cuộc kiểm toán và cung cấp kịp thời các kết quả quan sát được và các phát hiện trong quá trình làm việc cho những đối tượng chịu trách nhiệm quản lý và quản trị. Kiểm toán viên nhà nước cũng có trách nhiệm trao đổi các vấn đề có liên quan đến cuộc kiểm toán với các bên liên quan khác theo quy định của pháp luật.

Các nguyên tắc cụ thể cho từng giai đoạn của cuộc kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán

32. Kiểm toán viên nhà nước phải bảo đảm các yếu tố có liên quan đến cuộc kiểm toán đã được xác định rõ ràng

Các cuộc kiểm toán có thể được thực hiện theo yêu cầu của luật định, yêu cầu của cơ quan lập pháp, giám sát, hay do Kiểm toán nhà nước đề xuất hoặc được thực hiện trên cơ sở đề nghị của đơn vị được kiểm toán. Trong tất cả các trường hợp, kiểm toán viên nhà nước, các đối tượng chịu trách nhiệm quản lý và điều hành của đơn vị được kiểm toán và các tổ chức, cá nhân khác có liên quan phải có sự hiểu biết về các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán, vai trò và trách nhiệm của các đối tượng này trong cuộc kiểm toán. Các thông tin quan trọng có thể như: Mục tiêu, nội dung, phạm vi của cuộc kiểm toán, tiếp cận dữ liệu thông tin, báo cáo của đơn vị được kiểm toán, quy trình kiểm toán, vai trò và trách nhiệm của các đối tượng liên quan đến cuộc kiểm toán…

33. Kiểm toán viên nhà nước cần am hiểu về đơn vị hoặc chương trình được kiểm toán

Sự hiểu biết bao gồm: Mục tiêu, hoạt động, môi trường pháp lý, hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống tài chính và chu trình hoạt động, đồng thời nghiên cứu các nguồn có khả năng cung cấp bằng chứng kiểm toán. Sự hiểu biết có thể đạt được thông qua việc trao đổi với những đối tượng chịu trách nhiệm quản lý, điều hành và các bên có liên quan khác. Để có được sự hiểu biết đầy đủ về đơn vị hoặc chương trình được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước có thể tham vấn ý kiến của các chuyên gia và nghiên cứu, kiểm tra các nguồn tài liệu sẵn có.

34. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện đánh giá rủi ro

Tính chất của những rủi ro đã xác định sẽ thay đổi tùy thuộc vào mục tiêu kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước cần xem xét và đánh giá các loại rủi ro khác nhau về sự thiếu sót, sai lệch hay sai sót có thể xảy ra liên quan đến đối tượng kiểm toán. Cần xem xét cả rủi ro một cách tổng thể và cụ thể. Để đánh giá rủi ro, kiểm toán viên nhà nước áp dụng các thủ tục cần thiết để tìm hiểu về đơn vị hoặc chương trình được kiểm toán, môi trường và các thủ tục kiểm soát nội bộ liên quan. Kiểm toán viên nhà nước cần đánh giá các biện pháp quản lý rủi ro của đơn vị được kiểm toán, như việc thực hiện các thủ tục kiểm soát nội bộ để quản lý rủi ro. Việc xác định các rủi ro và ảnh hưởng của chúng đối với cuộc kiểm toán cần được xem xét trong suốt quá trình kiểm toán.

35. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định và đánh giá các rủi ro do gian lận có liên quan đến các mục tiêu kiểm toán

Kiểm toán viên nhà nước thực hiện phỏng vấn và các thủ tục kiểm toán để xác định và có biện pháp đối với các rủi ro do gian lận; duy trì hoài nghi nghề nghiệp và cảnh giác với khả năng do gian lận trong suốt quá trình kiểm toán. 

36. Kế hoạch kiểm toán phải được lập để bảo đảm cuộc kiểm toán được thực hiện một cách có hiệu lực và hiệu quả

Kế hoạch kiểm toán của một cuộc kiểm toán cụ thể bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết. 

Kế hoạch kiểm toán tổng quát xác định một số nội dung chủ yếu như: Mục tiêu, phạm vi và phương pháp kiểm toán. Mục tiêu kiểm toán là yếu tố mà cuộc kiểm toán dự định đạt được. Phạm vi kiểm toán là giới hạn về không gian, thời gian và quy mô của cuộc kiểm toán liên quan đến đối tượng kiểm toán. Phương pháp kiểm toán đề cập đến tính chất và mức độ của các thủ tục kiểm toán được thực hiện để thu thập bằng chứng kiểm toán. Cuộc kiểm toán phải được lập kế hoạch để giảm thiểu rủi ro kiểm toán xuống mức thấp chấp nhận được.

Kế hoạch kiểm toán chi tiết được xây dựng dựa trên kế hoạch kiểm toán tổng quát bằng cách chi tiết và cụ thể hơn về nội dung, lịch trình và thủ tục kiểm toán.

Trong suốt quá trình kiểm toán, khi có những thay đổi đáng kể về đặc điểm tình hình công việc thì phải điều chỉnh kế hoạch kiểm toán.

Thực hiện kiểm toán

37. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện các thủ tục kiểm toán để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở để lập báo cáo kiểm toán

Các quyết định của kiểm toán viên nhà nước về cách thức, thời gian và phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán sẽ ảnh hưởng đến bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán cụ thể sẽ phụ thuộc vào đánh giá rủi ro kiểm toán hay phân tích các vấn đề. 

Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên nhà nước thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu, thông tin này, kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán được sử dụng để xác định nội dung được kiểm toán có tuân thủ theo các tiêu chí kiểm toán được áp dụng hay không.

Bằng chứng kiểm toán có nhiều hình thức như: Hồ sơ chứng từ bằng giấy, hồ sơ chứng từ điện tử, trao đổi bằng văn bản và thư điện tử với các tổ chức, cá nhân bên ngoài, các ghi chép về những quan sát của kiểm toán viên nhà nước, sự xác nhận của đơn vị được kiểm toán bằng văn bản hoặc bằng lời... Các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán thông thường bao gồm: Kiểm tra, quan sát, xác nhận từ bên ngoài, tính toán lại, thủ tục phân tích, phỏng vấn và thực hiện lại. Bằng chứng kiểm toán phải bảo đảm tính đầy đủ và tính thích hợp:

(i) Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán: Là tiêu chuẩn đánh giá về số lượng bằng chứng kiểm toán. Số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro có sai sót trọng yếu và chất lượng của mỗi bằng chứng kiểm toán;

(ii) Tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán: Là tiêu chuẩn đánh giá về chất lượng của các bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán phải bảo đảm phù hợp và đáng tin cậy để hỗ trợ cho kiểm toán viên nhà nước đưa ra các kết luận làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán.

Các phát hiện kiểm toán ban đầu cần được thông báo và trao đổi với đơn vị được kiểm toán để bảo đảm sự tin cậy và thuyết phục. Tuy nhiên, kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ đầy đủ các yêu cầu về tính bảo mật theo quy định.

38. Kiểm toán viên nhà nước đánh giá bằng chứng kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán

 Sau khi hoàn thành các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước xem xét lại hồ sơ kiểm toán nhằm xác định đối tượng kiểm toán đã được kiểm toán một cách đầy đủ và thích hợp. Trước khi đưa ra ý kiến kiểm toán, trên cơ sở bằng chứng thu thập được, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét lại đánh giá ban đầu về rủi ro và trọng yếu kiểm toán và xác định xem có cần thiết phải tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung hay không.

Kiểm toán viên nhà nước đánh giá bằng chứng kiểm toán để hình thành các phát hiện kiểm toán. Việc đánh giá bằng chứng kiểm toán phải khách quan và công bằng. Khi đánh giá bằng chứng kiểm toán và xem xét mức độ trọng yếu của các phát hiện kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét cả hai yếu tố định tính và định lượng. 

Trên cơ sở các phát hiện kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước thực hiện các xét đoán chuyên môn để đưa ra ý kiến về đối tượng kiểm toán hoặc ý kiến về các thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán.

Lập báo cáo kiểm toán

39. Kiểm toán viên nhà nước lập báo cáo kiểm toán trên cơ sở các phát hiện kiểm toán

Báo cáo kiểm toán nhằm cung cấp thông tin về kết quả kiểm toán cho các cơ quan, tổ chức, cá nhân theo quy định. Báo cáo kiểm toán cũng là cơ sở để kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán và việc thực hiện các biện pháp khắc phục các hạn chế, sai sót.

Báo cáo kiểm toán phải dễ hiểu, đầy đủ, tránh có những thông tin không rõ ràng hoặc mang tính phỏng đoán. Báo cáo kiểm toán phải khách quan và hợp lý, chỉ bao gồm các thông tin có căn cứ đầy đủ, thích hợp và bảo đảm rằng các phát hiện kiểm toán là phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.

Hình thức và nội dung báo cáo kiểm toán phụ thuộc vào đặc điểm của cuộc kiểm toán, các đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán, các chuẩn mực áp dụng và các yêu cầu pháp lý. Kiểm toán nhà nước quy định cụ thể về kết cấu hay các nội dung chính của báo cáo kiểm toán, có thể dưới dạng báo cáo kiểm toán đầy đủ hay báo cáo kiểm toán tóm tắt.

Báo cáo kiểm toán đầy đủ thông thường đề cập chi tiết phạm vi, phát hiện, đánh giá kiểm toán, các hệ quả có thể xảy ra do hạn chế, sai sót và các kiến nghị làm cơ sở để thực hiện các biện pháp khắc phục hạn chế, sai sót. 

Báo cáo kiểm toán tóm tắt thường súc tích, cô đọng và trọng tâm hơn.  

Đối với dạng công việc kiểm tra xác nhận

Báo cáo kiểm toán có thể trình bày dưới dạng xác nhận mức độ phù hợp của các thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán, xét trên các khía cạnh trọng yếu, so với các tiêu chí kiểm toán.

Đối với dạng công việc kiểm tra đánh giá

Báo cáo kiểm toán cần đề cập các mục tiêu kiểm toán và mô tả cách thức thực hiện. Báo cáo kiểm toán có thể được trình bày dưới các hình thức như phát hiện, đánh giá, kiến nghị hay ý kiến kiểm toán về kết quả đo lường, đánh giá đối tượng kiểm toán so với tiêu chí kiểm toán. Ngoài ra, cũng có thể đề cập các thông tin bổ sung về tiêu chí, phương pháp kiểm toán, nguồn dữ liệu sử dụng và các hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán.

40. Ý kiến kiểm toán

Ý kiến kiểm toán được sử dụng để phản ánh mức độ đảm bảo và cần được trình bày theo mẫu. Ý kiến kiểm toán có thể dưới dạng chấp nhận toàn phần hay không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần.  

(i) Ý kiến chấp nhận toàn phần: Là ý kiến được đưa ra khi kiểm toán viên nhà nước cho rằng báo cáo của đơn vị được kiểm toán, các thông tin, tình hình hay các hoạt động, xét trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với các tiêu chí đã được xác lập. Ý kiến chấp nhận toàn phần được sử dụng trong cả hai trường hợp đảm bảo hạn chế hay đảm bảo hợp lý;

(ii) Ý kiến không phải là chấp nhận toàn phần có thể như sau:

● Ý kiến kiểm toán ngoại trừ: Là ý kiến được đưa ra khi: (1) Dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp đã thu thập được, kiểm toán viên nhà nước cho rằng các sai sót, xét riêng lẻ hay tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu nhưng chỉ có ảnh hưởng giới hạn đến một số yếu tố, khoản mục cụ thể; hoặc (2) kiểm toán viên nhà nước không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán nhưng kiểm toán viên nhà nước xác định rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) có thể trọng yếu nhưng chỉ có ảnh hưởng giới hạn đến một số yếu tố, khoản mục cụ thể;

● Ý kiến trái ngược: Là ý kiến được đưa ra khi dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp thu thập được, kiểm toán viên nhà nước khẳng định rằng các sai sót, xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu và có ảnh hưởng quan trọng đến tổng thể nội dung được kiểm toán;

● Từ chối đưa ra ý kiến: Kiểm toán viên nhà nước từ chối đưa ra ý kiến khi không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán do sự không chắc chắn hoặc do giới hạn về phạm vi kiểm toán và kiểm toán viên nhà nước khẳng định rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) có thể là trọng yếu và có ảnh hưởng quan trọng đến tổng thể nội dung được kiểm toán. 

Khi ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần, trong báo cáo kiểm toán cần trình bày rõ ràng các nguyên nhân, cơ sở dẫn đến việc đưa ra ý kiến không phải là chấp nhận toàn phần.

Theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán

41. Kiểm toán nhà nước phải theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán

Kiểm toán nhà nước theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán nhằm đánh giá việc thực hiện các kết luận và kiến nghị của đơn vị được kiểm toán, việc giải quyết các vấn đề đã nêu trong báo cáo kiểm toán của đơn vị được kiểm toán và các bên có liên quan, đồng thời phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán lần sau.

Kiểm toán nhà nước lập báo cáo kết quả kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán theo quy định.

Kiểm toán nhà nước có thể điều chỉnh kiến nghị kiểm toán theo quy định khi có đủ cơ sở cho rằng kiến nghị kiểm toán trước đó là chưa phù hợp hoặc có phát sinh thêm các tình tiết mới ảnh hưởng đến kiến nghị kiểm toán.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 130

BỘ QUY TẮC ĐẠO ĐỨC NGHỀ NGHIỆP

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_____________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này quy định các nguyên tắc hướng dẫn đạo đức và quy tắc ứng xử của kiểm toán viên nhà nước. Sự độc lập, quyền hạn và trách nhiệm của Kiểm toán nhà nước đặt ra yêu cầu cao về đạo đức đối với Kiểm toán nhà nước, kiểm toán viên nhà nước và các nhân sự khác tham gia vào hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. Những quy định về đạo đức nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước được xây dựng phù hợp với những quy định, yêu cầu chung về đạo đức của công chức, viên chức nhà nước và đặc thù nghề nghiệp kiểm toán.

02. Việc xây dựng và ban hành Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp áp dụng cho các kiểm toán viên nhà nước là một yêu cầu quan trọng, là điều kiện bảo đảm cho Kiểm toán nhà nước hoạt động đúng chức năng, nhiệm vụ.

03. Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp được xây dựng trên cơ sở Tuyên bố Lima về hướng dẫn các nguyên tắc kiểm toán, ISSAI 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp) của INTOSAI, các chuẩn mực khác của INTOSAI; đặc điểm, yêu cầu quản lý cán bộ, công chức, công vụ và hoạt động kiểm toán tại Việt Nam; những quy định về đạo đức nghề nghiệp đóng vai trò quan trọng trong việc định hướng cho các chuẩn mực kiểm toán khác trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước.

04. Hành vi đạo đức của kiểm toán viên nhà nước là một trong những yếu tố quan trọng để bảo đảm uy tín của Kiểm toán nhà nước. Bất kỳ sự vi phạm nào về tư cách đạo đức nghề nghiệp hay bất kỳ một thái độ cư xử chưa thỏa đáng nào trong cuộc sống cá nhân của kiểm toán viên nhà nước cũng ảnh hưởng tiêu cực đến tính liêm chính, chất lượng và hiệu lực của hoạt động kiểm toán; ảnh hưởng đến uy tín về năng lực và độ tin cậy của Kiểm toán nhà nước. Vì vậy, việc chấp nhận và áp dụng những quy định về đạo đức đối với các kiểm toán viên nhà nước sẽ làm tăng uy tín và độ tin cậy của Kiểm toán nhà nước, kiểm toán viên nhà nước và hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

05. Kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm tăng cường, củng cố uy tín và độ tin cậy của cơ quan Kiểm toán nhà nước thông qua việc chấp nhận và tuân thủ các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp, đó là: Liêm chính, độc lập và khách quan; năng lực; thận trọng nghề nghiệp, bảo mật và minh bạch.

06. Kiểm toán viên nhà nước phải tự giác xây dựng và thúc đẩy mối quan hệ cộng tác, hợp tác tốt với đồng nghiệp. Những hỗ trợ chuyên môn và sự hợp tác đồng nghiệp là những yếu tố quan trọng, đặc trưng của nghề nghiệp kiểm toán. Sự tôn trọng và tin tưởng của công chúng đối với các kiểm toán viên nhà nước là kết quả được ghi nhận từ tất cả hành động liên quan đến các giá trị và nguyên tắc đạo đức của kiểm toán viên nhà nước trong quá khứ và trong hiện tại.

07. Kiểm toán nhà nước phải bảo đảm tất cả các hoạt động của mình là độc lập, minh bạch, công bằng, vô tư và khách quan. Mọi hoạt động của Kiểm toán nhà nước đều phải tuân thủ, chấp hành đầy đủ các quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp; chịu sự kiểm tra, kiểm soát của các cơ quan nhà nước có thẩm quyền và sự đánh giá của công chúng.

Mục đích và phạm vi áp dụng

08. Duy trì tính liêm chính, độc lập và khách quan của kiểm toán viên nhà nước nhằm bảo đảm các kết quả và kiến nghị kiểm toán xác thực và hợp lý.

09. Quy định về năng lực của kiểm toán viên nhà nước nhằm bảo đảm khả năng hoàn thành nhiệm vụ kiểm toán được giao.

10. Quy định về sự thận trọng nghề nghiệp, bảo mật và minh bạch trong hoạt động kiểm toán nhằm bảo đảm sự đúng đắn, khách quan của các kết quả, kiến nghị kiểm toán; bảo đảm thực hiện trách nhiệm bảo mật và minh bạch trong hoạt động kiểm toán của kiểm toán viên nhà nước.

11. Chuẩn mực này được áp dụng trong mọi loại hình kiểm toán (kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động) và các công việc có liên quan đến hoạt động kiểm toán của kiểm toán viên nhà nước.

12. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Liêm chính, độc lập và khách quan

Liêm chính

13. Liêm chính là giá trị cốt lõi của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp. Kiểm toán viên nhà nước có nghĩa vụ tuân thủ triệt để các yêu cầu của Chuẩn mực này và các quy định của Kiểm toán nhà nước đối với việc ứng xử trong hoạt động chuyên môn và trong mối quan hệ với đơn vị được kiểm toán.

14. Trong hoạt động kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải công minh, chính trực, thẳng thắn, trung thực để có chính kiến rõ ràng, trong sáng, gương mẫu, đáng tin và vì lợi ích của công chúng; công bằng, tôn trọng sự thật, không thành kiến và thiên vị. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét tất cả các yếu tố liên quan và các yếu tố trọng yếu để bảo đảm báo cáo kiểm toán bao gồm đầy đủ các thông tin quan trọng và cần thiết, bảo đảm tất cả các bằng chứng được thu thập, các ý kiến xác nhận, đánh giá, kiến nghị kiểm toán phải khách quan và truyền đạt một cách trung thực. Kiểm toán viên nhà nước phải thẳng thắn khi đưa ra các phát hiện và kiến nghị về nội dung kiểm toán; phải bảo vệ ý kiến của mình dựa trên các bằng chứng kiểm toán và những lập luận đúng đắn mà không chịu tác động bởi sự can thiệp từ bên ngoài.

15. Kiểm toán viên nhà nước phải coi trọng cả hình thức, nội dung của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp và các chuẩn mực kiểm toán khác; coi trọng các nguyên tắc về độc lập, khách quan và chuyên nghiệp; coi trọng sự quan tâm của công chúng khi đưa ra các quyết định; phải trung thực tuyệt đối khi thực hiện nhiệm vụ cũng như trong quản lý các nguồn lực của Kiểm toán nhà nước.

16. Kiểm toán viên nhà nước phải có thái độ ứng xử đúng mực, không được có hành vi sách nhiễu, gây khó khăn, phiền hà cho đơn vị được kiểm toán.

17. Tính liêm chính của kiểm toán viên nhà nước có nguy cơ ảnh hưởng khi: Kiểm toán viên nhà nước lạm dụng chức vụ, quyền hạn được giao vì vụ lợi hoặc động cơ cá nhân khác; nhận tiền, tài sản, lợi ích vật chất khác hoặc lợi ích phi vật chất; tình hình tài chính cá nhân hoặc các mối quan hệ xã hội có thể dẫn đến việc phải nhân nhượng trong kiểm toán.

Độc lập, khách quan

18. Độc lập là nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. Chuẩn mực này yêu cầu kiểm toán viên nhà nước phải độc lập trong suốt hoạt động kiểm toán, phải thật sự độc lập, khách quan, không bị chi phối hoặc bị tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần khi kiểm toán và đưa ra đánh giá, kiến nghị kiểm toán. Độc lập với đơn vị được kiểm toán và các đơn vị có liên quan là yêu cầu cần thiết đối với kiểm toán viên nhà nước. Kiểm toán viên nhà nước phải nỗ lực để không chỉ độc lập với đơn vị được kiểm toán và các đơn vị có liên quan mà còn phải khách quan khi lựa chọn chủ đề kiểm toán cũng như khi giải quyết các vấn đề phát sinh trong hoạt động kiểm toán. Sự độc lập và khách quan không chỉ biểu hiện hình thức bên ngoài mà phải bảo đảm là độc lập, khách quan thật sự trong mọi hoạt động kiểm toán.

19. Trong hoạt động kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước chỉ tuân theo pháp luật, các chuẩn mực, quy trình, phương pháp chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán và các quy định khác của Kiểm toán nhà nước.

20. Kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo với người chịu trách nhiệm quản lý hoạt động kiểm toán về bất kỳ sự can thiệp nào từ bên ngoài có thể làm ảnh hưởng đến tính khách quan, trung thực trong hoạt động kiểm toán.

21. Khi kiểm toán viên nhà nước sử dụng kết quả công việc của chuyên gia thì phải đánh giá khả năng và kết quả thực hiện công việc của các chuyên gia đó; nếu xét thấy chuyên gia không bảo đảm duy trì được tính độc lập, khách quan trong khi tiến hành công việc thì kiểm toán viên nhà nước không được sử dụng kết quả công việc của chuyên gia đó.

22. Kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo người có thẩm quyền để không tham gia kiểm toán ở đơn vị mà mình có quan hệ kinh tế hoặc có quan hệ gia đình mà theo pháp luật và các quy định là không được tham gia kiểm toán.

23. Kiểm toán viên nhà nước có nghĩa vụ phải kiểm soát bản thân để không bị tác động bởi những vấn đề mà mình có lợi ích liên quan làm ảnh hưởng đến hoạt động kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán nếu có sự hạn chế về tính độc lập, khách quan thì kiểm toán viên nhà nước cần có biện pháp loại bỏ sự hạn chế này; nếu không thể loại bỏ được thì phải báo cáo kịp thời cho người có thẩm quyền để có biện pháp giải quyết.

24. Tính độc lập có nguy cơ bị ảnh hưởng do tư lợi, tự kiểm tra, sự bào chữa, quan hệ gia đình, quan hệ khác và sự đe dọa. Theo đó, tính độc lập của Kiểm toán nhà nước có nguy cơ bị ảnh hưởng khi: Kiểm toán viên nhà nước thu được hoặc có thể thu nhận được lợi ích kinh tế (trực tiếp hoặc gián tiếp); kiểm toán viên nhà nước là cán bộ cũ thuộc đơn vị được kiểm toán đã từng chịu trách nhiệm (trực tiếp hoặc gián tiếp) về những công việc liên quan đến nội dung kiểm toán của Kiểm toán nhà nước; kiểm toán viên nhà nước có quan hệ về lợi ích kinh tế với đơn vị được kiểm toán; kiểm toán viên nhà nước có quan hệ công việc, giao dịch ngoài công việc kiểm toán nhưng liên quan đến đơn vị được kiểm toán; kiểm toán viên nhà nước có mối quan hệ là vợ (chồng); bố, mẹ, người trực tiếp nuôi dưỡng hoặc bố, mẹ, người trực tiếp nuôi dưỡng vợ (chồng); con đẻ, con nuôi, con dâu, con rể; anh, chị, em ruột; anh, chị, em ruột của vợ (chồng) theo quy định của pháp luật với người đứng đầu, kế toán trưởng hoặc người phụ trách kế toán của đơn vị được kiểm toán; hoặc bị đe dọa từ phía đơn vị được kiểm toán (đe dọa thực hoặc cảm thấy bị đe dọa) nhằm ngăn cản hành động khách quan và hoài nghi nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước.

25. Kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm giữ gìn tính độc lập bằng cách xem xét hoàn cảnh thực tế của các nguy cơ ảnh hưởng đến tính độc lập và áp dụng các biện pháp bảo vệ để loại bỏ hoặc làm giảm các nguy cơ xuống mức có thể chấp nhận được. Có thể sử dụng hai biện pháp bảo vệ:

(i) Sử dụng các biện pháp bảo vệ do pháp luật và chuẩn mực nghề nghiệp quy định;

(ii) Tạo ra môi trường làm việc và các biện pháp, kỹ thuật cụ thể nhằm loại bỏ các nguy cơ ảnh hưởng đến kiểm toán viên nhà nước

Năng lực

26. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện công việc với đầy đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm việc chuyên cần.

27. Kiểm toán viên nhà nước phải có trình độ, năng lực chuyên môn cần thiết theo quy định để đáp ứng nhiệm vụ kiểm toán được phân công.

28. Việc phân công nhiệm vụ cho kiểm toán viên nhà nước phải phù hợp với năng lực chuyên môn; trường hợp không có đủ năng lực chuyên môn phù hợp, kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo kịp thời cho người có thẩm quyền để có biện pháp giải quyết.

Thận trọng nghề nghiệp, bảo mật và minh bạch

Thận trọng nghề nghiệp

29. Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện công việc với sự thận trọng cần thiết trong mọi giai đoạn của cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán, luôn có ý thức rằng có thể tồn tại những tình huống dẫn đến những sai sót trọng yếu trong các giải trình, báo cáo của đơn vị được kiểm toán.

30. Kiểm toán viên nhà nước phải sử dụng các ph­ương pháp chuyên môn, nghiệp vụ phù hợp với mức độ phức tạp của nhiệm vụ kiểm toán được giao; thực hiện nhiệm vụ với trách nhiệm nghề nghiệp cao; chủ động trư­ớc mọi tình huống, không vội vàng đ­ưa ra những đánh giá, kết quả, kiến nghị khi chư­a nắm chắc, chưa hiểu biết đầy đủ vấn đề cũng như­ chưa có bằng chứng kiểm toán bảo đảm yêu cầu đầy đủ và thích hợp.

31. Kiểm toán viên nhà nước phải có thái độ, tác phong thận trọng, kỹ lưỡng để công việc đạt chất lượng cao; trước khi đ­ưa ra ý kiến đánh giá, xác nhận, kiến nghị kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải kiểm tra, xem xét lại tính trung thực, hợp lý, hợp pháp của các tài liệu, giấy tờ làm việc, tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán.

32. Khi sử dụng kết quả của các chuyên gia tư vấn hoặc sử dụng các kết quả của thanh tra, kiểm tra, kiểm toán của đối tượng khác, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét, kiểm tra, sử dụng có chọn lọc và phải chịu trách nhiệm về tính xác thực của các số liệu, tài liệu và bằng chứng liên quan đến kết quả kiểm toán.

33. Kiểm toán viên nhà nước chỉ tham gia vào các hoạt động kiểm toán mà mình có kiến thức, kỹ năng và kinh nghiệm cần thiết trong lĩnh vực đó. Khi được giao nhiệm vụ kiểm toán, nếu xét thấy không đáp ứng được đầy đủ yêu cầu về kiến thức, kỹ năng và kinh nghiệm cần thiết thì phải báo cáo cho người có thẩm quyền để không tham gia thực hiện kiểm toán hoặc yêu cầu được sử dụng chuyên gia tư vấn.

Bảo mật và minh bạch

34. Kiểm toán nhà nước thực hiện trách nhiệm công khai, minh bạch và giải trình các thông tin liên quan đến hoạt động kiểm toán và các thông tin khác theo quy định của pháp luật.

35. Kiểm toán viên nhà nước phải có trách nhiệm thực hiện theo các quy định của pháp luật về giữ bí mật nhà nước, bí mật của đơn vị đ­ược kiểm toán về những thông tin mà kiểm toán viên nhà nước đã thu thập được trong hoạt động kiểm toán; không được tiết lộ thông tin dưới bất kỳ hình thức nào khi chưa được phép của cấp có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo quy định của pháp luật.

36. Kiểm toán viên nhà nước không sử dụng thông tin nội bộ hoặc thông tin bất lợi của đơn vị được kiểm toán nhằm trục lợi hoặc động cơ cá nhân khác.

37. Trong trường hợp các cơ quan chức năng yêu cầu cung cấp thông tin để điều tra các dấu hiệu phạm tội của đơn vị được kiểm toán thì trong phạm vi quyền hạn của mình, kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm hợp tác theo quy định của pháp luật.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 140
KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN
ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

______________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng trên cơ sở Luật Kiểm toán nhà nước, ISSAI 140 (Kiểm soát chất lượng) của INTOSAI, phù hợp với chức năng, nhiệm vụ và điều kiện hoạt động của Kiểm toán nhà nước.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định các nguyên tắc và hướng dẫn về việc xây dựng và duy trì hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán do Kiểm toán nhà nước thực hiện.

03. Chuẩn mực này được xây dựng nhằm bảo đảm duy trì hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán để quản lý rủi ro, bảo đảm chất lượng kiểm toán và không ngừng nâng cao uy tín, độ tin cậy của Kiểm toán nhà nước. Chuẩn mực này áp dụng cho mọi loại hình kiểm toán (kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động).

04. Chuẩn mực này giúp Kiểm toán nhà nước đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng:

(i) Kiểm toán nhà nước và kiểm toán viên nhà nước, các đối tượng khác tham gia vào hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan;

(ii) Các báo cáo kiểm toán do Kiểm toán nhà nước phát hành phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.

05. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

06. Các yếu tố trong hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán bao gồm:

(i) Trách nhiệm của Người đứng đầu về chất lượng kiểm toán;

(ii) Yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp;

(iii) Điều kiện bảo đảm thực hiện kiểm toán;

(iv) Nguồn nhân lực;

(v) Thực hiện kiểm toán;

(vi) Giám sát.

Trách nhiệm của Người đứng đầu về chất lượng kiểm toán

07. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán trên cơ sở bảo đảm, duy trì và nâng cao chất lượng trong việc thực hiện các nhiệm vụ được giao và thúc đẩy văn hóa nội bộ để nhận thức rằng chất lượng là rất quan trọng khi thực hiện tất cả các công việc. Tổng Kiểm toán nhà nước chịu trách nhiệm thiết lập và duy trì hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán, ban hành và tổ chức thực hiện các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán.

08. Tổng Kiểm toán nhà nước chịu trách nhiệm chỉ đạo về toàn bộ hoạt động của hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

09. Đơn vị và cá nhân được Tổng Kiểm toán nhà nước giao trách nhiệm trong tổ chức thực hiện kiểm soát chất lượng kiểm toán phải bảo đảm có đủ kinh nghiệm, năng lực phù hợp và có quyền hạn cần thiết để thực hiện trách nhiệm đó.

10. Thủ trưởng các đơn vị trực thuộc Kiểm toán nhà nước chịu trách nhiệm tổ chức thực hiện hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán của các cuộc kiểm toán do đơn vị chủ trì và các nhiệm vụ khác có liên quan trong phạm vi các nhiệm vụ được giao.

11. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định để đẩy mạnh văn hóa ghi nhận, khuyến khích và khen thưởng cho các công việc đạt chất lượng cao. Để đạt được văn hóa đó, Người đứng đầu phải nhấn mạnh tầm quan trọng của chất lượng và bảo đảm chất lượng trong mọi hoạt động kiểm toán, kể cả các công việc thuê ngoài bằng các hành động và thông điệp rõ ràng, nhất quán và thường xuyên.

12. Các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán phải được công bố, phổ biến một cách đầy đủ, rõ ràng và thường xuyên đến kiểm toán viên nhà nước và các đối tượng khác tham gia vào hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

Yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp

13. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định để bảo đảm kiểm toán viên nhà nước và các đối tượng khác tham gia vào hoạt động kiểm toán đều tuân thủ các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp.

14. Kiểm toán nhà nước phải bảo đảm có các quy định để thực thi các nguyên tắc của CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp) như: Liêm chính, độc lập và khách quan; năng lực; thận trọng nghề nghiệp, bảo mật và minh bạch.

15. Lãnh đạo Kiểm toán nhà nước và lãnh đạo các cấp phải là những tấm gương điển hình về đạo đức nghề nghiệp.

16. Các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp theo quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp), các quy định pháp luật về đạo đức của cán bộ, công chức, viên chức và các quy định khác của Kiểm toán nhà nước có liên quan phải được các kiểm toán viên nhà nước và các đối tượng khác tuân thủ trong quá trình thực hiện nhiệm vụ kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

17. Các bên có liên quan khi thực hiện hợp đồng công việc với Kiểm toán nhà nước phải tuân thủ quy định về bảo mật của Kiểm toán nhà nước và các quy định pháp luật có liên quan.

18. Người được tuyển dụng phải cam kết tuân thủ các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp khi được tuyển dụng vào Kiểm toán nhà nước.

19. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định để kịp thời phát hiện và thông báo về hành vi vi phạm yêu cầu đạo đức nghề nghiệp cho người có thẩm quyền nhằm giúp Tổng Kiểm toán nhà nước thực hiện các biện pháp phù hợp giải quyết vấn đề đó.

20. Kiểm toán nhà nước phải xây dựng và ban hành các quy định, quy chế để bảo đảm được thông báo kịp thời về các trường hợp vi phạm quy định về tính độc lập và có các biện pháp thích hợp để giải quyết các trường hợp vi phạm đó.

21. Để giảm thiểu tối đa các rủi ro, nguy cơ thân quen với đơn vị được kiểm toán nhằm bảo đảm tính độc lập, khách quan trong hoạt động kiểm toán, Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định về chuyển đổi thường xuyên vị trí công tác của cán bộ chủ chốt và các kiểm toán viên nhà nước.

Điều kiện bảo đảm thực hiện kiểm toán

22. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định nhằm bảo đảm cuộc kiểm toán được thực hiện khi đáp ứng các điều kiện sau:

(i) Có đủ năng lực chuyên môn và khả năng (thời gian và các nguồn lực) để thực hiện cuộc kiểm toán;

(ii) Tuân thủ các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp;

(iii) Đánh giá được tính chính trực của đơn vị được kiểm toán và có biện pháp xử lý các rủi ro có thể ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán.

23. Về năng lực chuyên môn và khả năng (thời gian và các nguồn lực) thực hiện cuộc kiểm toán, cần xem xét các yếu tố sau:

(i) Sự hiểu biết về ngành nghề, lĩnh vực hoạt động hoặc các vấn đề có liên quan đối với đơn vị được kiểm toán của kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Sự am hiểu về các quy định pháp lý, các yêu cầu báo cáo có liên quan hoặc có khả năng đạt được các kiến thức và kỹ năng cần thiết một cách hiệu quả của kiểm toán viên nhà nước;

(iii) Có đủ nhân sự bảo đảm năng lực chuyên môn và khả năng cần thiết;

(iv) Có sẵn chuyên gia (nếu cần thiết);

(v) Có nhân sự đáp ứng được các tiêu chí và yêu cầu về năng lực để thực hiện việc soát xét kiểm soát chất lượng kiểm toán;

(vi) Khả năng hoàn thành cuộc kiểm toán trong thời hạn quy định.

24. Với nguồn lực có hạn, Kiểm toán nhà nước phải xây dựng một hệ thống sắp xếp ưu tiên công việc nhằm bảo đảm thực hiện được chức năng, nhiệm vụ và duy trì chất lượng kiểm toán. Trong trường hợp không đủ các nguồn lực có thể phát sinh rủi ro ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán, các đơn vị có liên quan phải kịp thời báo cáo với Tổng Kiểm toán nhà nước để giải quyết.

25. Kiểm toán nhà nước xây dựng quy định về lập kế hoạch kiểm toán hàng năm căn cứ vào chức năng, nhiệm vụ và khả năng (thời gian và các nguồn lực). Các quy định đó phải có hướng dẫn cụ thể việc thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán. Cuộc kiểm toán chỉ được thực hiện khi các rủi ro có liên quan đã được đánh giá, quản lý và đã được Tổng Kiểm toán nhà nước phê duyệt kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán.

26. Về tính chính trực của đơn vị được kiểm toán, cần xem xét các vấn đề sau:

(i) Danh tính của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán;

(ii) Đặc điểm hoạt động của đơn vị được kiểm toán;

(iii) Thông tin liên quan đến quan điểm của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán về những vấn đề như việc tuân thủ các chuẩn mực kế toán và môi trường kiểm soát nội bộ;

(iv) Xem xét thái độ, phản ứng của đơn vị được kiểm toán đối với việc kiểm toán;

(v) Các dấu hiệu về sự hạn chế cung cấp thông tin của đơn vị được kiểm toán;

(vi) Các dấu hiệu đơn vị được kiểm toán có thể tham gia vào các hoạt động không hợp pháp.

27. Thông tin về tính chính trực của đơn vị được kiểm toán được thu thập thông qua việc:

(i) Trao đổi với cơ quan chủ quản, cơ quan thanh tra, kiểm tra và các bên thứ ba như: Ngân hàng, luật sư và các đơn vị thuộc cùng lĩnh vực với đơn vị được kiểm toán;

(ii) Tìm kiếm các cơ sở dữ liệu có liên quan.

28. Trường hợp nghi ngờ về tính chính trực của đơn vị được kiểm toán thì cần phải xem xét và đánh giá rủi ro có thể phát sinh từ năng lực của cán bộ, nhân viên, các nguồn lực và bất kỳ vấn đề đạo đức nào của đơn vị được kiểm toán.

29. Việc duy trì, cập nhật hệ thống thông tin về đơn vị được kiểm toán và đánh giá rủi ro để lựa chọn đơn vị được kiểm toán phải được thực hiện thường xuyên.

30. Các thủ tục quản lý rủi ro phải được ban hành và thực hiện nghiêm. Biện pháp giảm thiểu rủi ro có thể gồm:

(i) Thận trọng xác định phạm vi công việc sẽ thực hiện;

(ii) Phân công công việc cho những người có kinh nghiệm hơn trong những trường hợp khác thường;

(iii) Tăng cường kiểm tra, kiểm soát công việc trước khi phát hành báo cáo kiểm toán.

31. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định về xem xét và đánh giá rủi ro phát sinh từ việc thực hiện kiểm toán đối với tất cả các cuộc kiểm toán.

Nguồn nhân lực

32. Kiểm toán nhà nước xây dựng và ban hành các quy định bảo đảm nguồn nhân lực đầy đủ, có năng lực, khả năng và cam kết tuân thủ các yêu cầu đạo đức nghề nghiệp để:

(i) Thực hiện công việc kiểm toán phù hợp với chuẩn mực nghề nghiệp và các quy định pháp luật có liên quan;

(ii) Phát hành báo cáo kiểm toán đúng quy định và phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.

33. Để bảo đảm có các kỹ năng và chuyên môn cần thiết thực hiện các công việc, Kiểm toán nhà nước sử dụng nhiều nguồn nhân lực khác nhau, có thể sử dụng chuyên gia bên ngoài. Kiểm toán nhà nước phải có các quy định, tiêu chuẩn đối với các cá nhân, tổ chức bên ngoài được sử dụng thực hiện công việc kiểm toán để bảo đảm đáp ứng phù hợp với công việc được giao.

34. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định để bảo đảm các công việc thực hiện được phân giao trách nhiệm rõ ràng và đầy đủ cho từng đơn vị, từng cá nhân tham gia hoạt động kiểm toán.

35. Để bảo đảm chất lượng và tuân thủ các yêu cầu đạo đức nghề nghiệp, Kiểm toán nhà nước ban hành các quy định về nguồn nhân lực gồm:

(i) Tuyển dụng;

(ii) Đánh giá hiệu quả công việc;

(iii) Khả năng thực hiện nhiệm vụ (bao gồm cả thời gian thực hiện công việc được giao theo tiêu chuẩn chất lượng yêu cầu);

(iv) Năng lực chuyên môn;

(v) Phát triển chuyên môn và nghề nghiệp;

(vi) Cơ hội thăng tiến;

(vii) Chế độ đãi ngộ;

(viii) Dự tính nhu cầu nhân sự.

36. Khi phân công nhân sự thực hiện cuộc kiểm toán, quản lý và kiểm soát chất lượng kiểm toán, cần xem xét các vấn đề liên quan đến nhân sự Đoàn kiểm toán bao gồm:

(i) Hiểu biết và kinh nghiệm thực tế về các cuộc kiểm toán có tính chất và mức độ phức tạp tương tự thông qua việc hướng dẫn, đào tạo và tham gia phù hợp;

(ii) Hiểu biết về các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định liên quan;

(iii) Kiến thức chuyên môn, bao gồm cả kiến thức về công nghệ thông tin;

(iv) Kiến thức về các ngành nghề, lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán;

(v) Khả năng áp dụng các xét đoán chuyên môn;

(vi) Hiểu biết về các quy định kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước;

(vii) Đáp ứng các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp.

Thực hiện kiểm toán

37. Kiểm toán nhà nước xây dựng và ban hành các quy định để bảo đảm các cuộc kiểm toán được thực hiện theo các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định liên quan và phát hành các báo cáo kiểm toán phù hợp với hoàn cảnh cụ thể. Các quy định đó bao gồm:

(i) Các vấn đề liên quan đến việc tăng cường tính nhất quán về chất lượng thực hiện các hoạt động kiểm toán;

(ii) Trách nhiệm giám sát;

(iii) Trách nhiệm soát xét.

38. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định đề cao tính nhất quán về chất lượng thực hiện các hoạt động kiểm toán, bao gồm:

(i) Các quy định và phương pháp, thủ tục kiểm toán phù hợp để thực hiện các cuộc kiểm toán, kể cả công việc được thuê ngoài;

(ii) Các quy định để khuyến khích chất lượng cao và hạn chế hoặc ngăn chặn chất lượng thấp, bao gồm việc tạo lập một môi trường thúc đẩy, khuyến khích sử dụng đúng đắn các xét đoán chuyên môn và thúc đẩy nâng cao chất lượng;

(iii) Khi có những vấn đề khó khăn hoặc bất đồng phát sinh, Kiểm toán nhà nước bảo đảm có đủ các nguồn lực phù hợp để giải quyết các vấn đề phát sinh đó;

(iv) Mọi hoạt động kiểm toán đều phải tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp và nếu có điểm nào chưa tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp thì phải bảo đảm rằng các lý do không tuân thủ phải được ghi lại bằng văn bản và được phê duyệt phù hợp;

(v) Tất cả các ý kiến khác nhau trong nội bộ Kiểm toán nhà nước đều phải được ghi lại bằng văn bản và được xem xét, giải quyết trước khi phát hành báo cáo kiểm toán.

39. Giám sát việc thực hiện cuộc kiểm toán bao gồm:

(i) Theo dõi tiến độ công việc;

(ii) Xem xét về năng lực chuyên môn và khả năng của từng thành viên trong Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán để xem họ có đủ thời gian thực hiện công việc, hiểu các quy định, hướng dẫn và các công việc có được tiến hành theo đúng kế hoạch kiểm toán hay không;

(iii) Giải quyết những vấn đề quan trọng phát sinh trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán, xem xét tầm quan trọng của các vấn đề đó và điều chỉnh kế hoạch kiểm toán cho phù hợp;

(iv) Xác định các vấn đề cần tham khảo ý kiến tư vấn hoặc cần được xem xét bởi thành viên nhiều kinh nghiệm hơn trong Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán.

40. Các quy định về trách nhiệm soát xét phải được xác định dựa trên nguyên tắc các thành viên trong Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán có nhiều kinh nghiệm hơn trong lĩnh vực kiểm toán thực hiện soát xét công việc của các thành viên ít kinh nghiệm hơn. Các vấn đề cần được soát xét bao gồm:

(i) Công việc được thực hiện theo các chuẩn mực nghề nghiệp và các quy định pháp luật có liên quan;

(ii) Những vấn đề quan trọng được nêu ra để xem xét thêm;

(iii) Việc tham khảo ý kiến tư vấn một cách phù hợp đã được tiến hành và kết quả tư vấn đã được lưu trong tài liệu, hồ sơ;

(iv) Việc điều chỉnh kế hoạch kiểm toán (nội dung, lịch trình và phạm vi công việc thực hiện, nếu có);

(v) Công việc đã thực hiện hỗ trợ cho các kết quả kiểm toán đưa ra và được lưu trong tài liệu, hồ sơ một cách phù hợp;

(vi) Việc thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp để làm cơ sở cho việc phát hành báo cáo kiểm toán;

(vii) Mức độ đạt được mục tiêu của cuộc kiểm toán.

41. Việc tham khảo ý kiến tư vấn bao gồm thảo luận với các cá nhân có chuyên môn phù hợp bên trong hoặc bên ngoài Kiểm toán nhà nước. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định để có sự đảm bảo hợp lý rằng:

(i) Việc tham khảo ý kiến tư vấn thích hợp được thực hiện đối với các vấn đề phức tạp hoặc dễ gây tranh cãi;

(ii) Nội dung, phạm vi, kết quả từ việc tham khảo ý kiến tư vấn được lưu trong hồ sơ kiểm toán;

(iii) Các kết luận từ việc tham khảo ý kiến tư vấn được thực hiện khi đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt.

42. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định về hồ sơ các cuộc kiểm toán để bảo đảm:

(i) Được lập và lưu trữ kịp thời, trong một khoảng thời gian đủ dài để đáp ứng yêu cầu của Kiểm toán nhà nước và yêu cầu của pháp luật;

(ii) Duy trì tính bảo mật, sự an toàn, tính toàn vẹn, khả năng tiếp cận và khả năng khôi phục tài liệu, hồ sơ về cuộc kiểm toán;

(iii) Ngăn chặn khả năng tài liệu, hồ sơ về cuộc kiểm toán bị thay đổi mà không được phép hoặc bị mất.

Giám sát

43. Kiểm toán nhà nước xây dựng các quy định giám sát để bảo đảm sự hợp lý rằng các quy định liên quan đến hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán là phù hợp, đầy đủ và vận hành hiệu lực. Các quy định về giám sát phải bảo đảm:

(i) Xem xét và đánh giá thường xuyên hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán, bao gồm kiểm tra chọn mẫu công việc đã hoàn thành trong toàn bộ các công việc đã thực hiện;

(ii) Quy định một đơn vị của Kiểm toán nhà nước có trình độ và kinh nghiệm phù hợp thực hiện nhiệm vụ giám sát và có đủ quyền hạn thực hiện nhiệm vụ đó;

(iii) Quy định các cán bộ, nhân viên thực hiện công việc giám sát phải độc lập, không được vừa tham gia thực hiện và kiểm soát chất lượng chính công việc đó.

44. Hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước bao gồm hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán ở tất cả các cấp và hoạt động giám sát độc lập tất cả các công việc kiểm soát chất lượng kiểm toán. Mục đích của việc giám sát tất cả các công việc kiểm soát chất lượng kiểm toán là để đánh giá:

(i) Sự tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp và các quy định pháp luật có liên quan;

(ii) Hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán được thiết kế phù hợp và thực hiện hiệu lực;

(iii) Các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán được áp dụng phù hợp để bảo đảm các báo cáo kiểm toán phát hành là phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.

45. Trường hợp cần thiết, Kiểm toán nhà nước có thể thuê một tổ chức có chuyên môn phù hợp thực hiện cuộc đánh giá độc lập đối với hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán của mình.

46. Có thể sử dụng một số phương pháp giám sát chất lượng kiểm toán sau:

(i) Kiểm tra một cách độc lập;

(ii) Khảo sát kiểm tra các bên có liên quan;

(iii) Kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán;

(iv) Phản hồi của đơn vị được kiểm toán.

47. Đơn vị thực hiện giám sát phải trao đổi với lãnh đạo đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán, lãnh đạo Đoàn kiểm toán về các khiếm khuyết phát hiện được thông qua quá trình giám sát và đề xuất các hành động khắc phục thích hợp. Kết quả giám sát hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán phải bảo đảm được báo cáo kịp thời cho Tổng Kiểm toán nhà nước để có những biện pháp thích hợp khi cần thiết.

48. Các quy định giải quyết các ý kiến phản hồi và khiếu nại về chất lượng kiểm toán phải được xây dựng để bảo đảm Kiểm toán nhà nước xử lý kịp thời, công khai, minh bạch đối với:

(i) Các phản hồi và khiếu nại về những công việc thực hiện không tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp và các quy định pháp luật có liên quan;

(ii) Các ý kiến về hành vi không tuân thủ hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 150
NĂNG LỰC CỦA KIỂM TOÁN VIÊN NHÀ NƯỚC

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN
ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

____________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng trên cơ sở Luật Kiểm toán nhà nước, ISSAI 150 (Năng lực của kiểm toán viên) của INTOSAI, phù hợp với chức năng, nhiệm vụ và điều kiện hoạt động của Kiểm toán nhà nước.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định các yêu cầu mang tính nguyên tắc làm cơ sở để Kiểm toán nhà nước xác định khung năng lực của kiểm toán viên nhà nước cũng như trong công tác tuyển dụng, phát triển và đánh giá năng lực của kiểm toán viên nhà nước.

03. Kiểm toán nhà nước thiết lập và duy trì các thủ tục để quản lý năng lực của kiểm toán viên nhà nước nhằm bảo đảm khả năng hoàn thành nhiệm vụ được giao. Việc quản lý năng lực của kiểm toán viên nhà nước thường liên quan đến các vấn đề sau:

(i) Xác định khung năng lực chuyên môn cần thiết;

(ii) Xây dựng các quy định về quản lý nguồn nhân lực;

(iii) Xác định lộ trình phát triển nghề nghiệp cho kiểm toán viên nhà nước;

(iv) Đánh giá và giám sát năng lực của kiểm toán viên nhà nước.

Giải thích thuật ngữ

04. Trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước, các thuật ngữ dưới đây được hiểu như sau:

(i) Năng lực: Là kiến thức, kỹ năng và thái độ nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước nhằm bảo đảm hoàn thành nhiệm vụ được giao, trong đó:

● Kiến thức là sự hiểu biết về lý thuyết và thực tiễn đối với những vấn đề thuộc nhiệm vụ được giao;

● Kỹ năng là khả năng hoàn thành công việc cụ thể, được phát triển thông qua quá trình học tập và tích lũy kinh nghiệm;

● Thái độ nghề nghiệp là tư duy, phẩm chất, đặc điểm và tư cách của kiểm toán viên nhà nước. 

(ii) Khung năng lực: Là hệ thống các tiêu chí mô tả sự kết hợp của kiến thức, kỹ năng và thái độ nghề nghiệp cần thiết của một kiểm toán viên nhà nước tại mỗi vị trí hoặc chức danh để đáp ứng nhiệm vụ được giao. Khung năng lực vừa có tính ổn định, lâu dài vừa bảo đảm tính linh hoạt và thích ứng với sự thay đổi;

(iii) Lộ trình phát triển nghề nghiệp: Là chương trình phát triển nghề nghiệp được Kiểm toán nhà nước xây dựng và áp dụng nhằm phát triển và duy trì đội ngũ kiểm toán viên nhà nước chuyên nghiệp và có năng lực.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Xác định khung năng lực chuyên môn cần thiết

05. Kiểm toán nhà nước xác định và ban hành quy định khung năng lực chuyên môn cần thiết đối với các cấp độ kiểm toán viên nhà nước để đáp ứng và hoàn thành tốt chức năng, nhiệm vụ.

06. Kiểm toán nhà nước xây dựng chiến lược phát triển nguồn nhân lực để đáp ứng chức năng, nhiệm vụ kiểm toán, trong đó đội ngũ kiểm toán viên nhà nước đủ về số lượng, cơ cấu hợp lý và phù hợp về năng lực chuyên môn cần thiết.

07. Khi xây dựng khung năng lực chuyên môn cần thiết của kiểm toán viên nhà nước, Kiểm toán nhà nước phải cân nhắc, xem xét mức độ phù hợp về kiến thức, kỹ năng, thái độ nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước để đáp ứng chức năng, nhiệm vụ và chiến lược phát triển của Kiểm toán nhà nước.

08. Về kiến thức:

(i) Hiểu biết về Hiến pháp, pháp luật, các nguyên tắc và chuẩn mực điều chỉnh hoạt động của đơn vị được kiểm toán; quy định của pháp luật trong các lĩnh vực quản lý nhà nước về kinh tế..; về quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công thuộc lĩnh vực, chuyên môn được phân công kiểm toán;

(ii) Hiểu biết các quy định về hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước; các chuẩn mực kiểm toán, kế toán và quản lý tài chính, quy trình và hướng dẫn thực hành theo yêu cầu của nhiệm vụ kiểm toán;

(iii) Đư­ợc đào tạo theo các chương trình học phù hợp với tiêu chuẩn từng cấp độ kiểm toán viên nhà nước và theo từng lĩnh vực, chuyên môn kiểm toán được phân công.

09. Về kỹ năng:

(i) Có các kỹ năng chuyên môn để thực hiện các công việc của một cuộc kiểm toán; có khả năng vận dụng các kỹ năng chuyên môn phù hợp với sự đa dạng, mức độ phức tạp của nhiệm vụ được giao;

(ii) Kỹ năng về lập kế hoạch kiểm toán; kỹ năng thu thập, phân tích thông tin, thu thập bằng chứng kiểm toán để đưa ra các kết quả và kiến nghị về những nội dung đã kiểm toán hoặc đưa ra ý kiến để trưng cầu giám định chuyên môn khi cần thiết; kỹ năng lập báo cáo kiểm toán, thuyết trình, thảo luận và các kỹ năng bổ trợ cần thiết khác phục vụ cho công việc kiểm toán;

(iii) Kỹ năng áp dụng các ph­ương pháp nghiệp vụ kiểm toán và có khả năng sử dụng các phư­ơng tiện công nghệ tiên tiến, hiện đại, ứng dụng công nghệ thông tin, chuyển đổi số… trong hoạt động kiểm toán;

(iv) Thường xuyên duy trì, cập nhật, bổ sung và nâng cao trình độ để thực hiện thành thạo các kỹ năng chuyên môn phù hợp với yêu cầu thực tiễn kiểm toán trong môi trường pháp lý và tiến bộ khoa học kỹ thuật không ngừng phát triển. Ngoài các kỹ năng chuyên môn, kiểm toán viên nhà nước cũng phải có kỹ năng giao tiếp, có hiểu biết xã hội và văn hóa ứng xử để hoàn thành tốt nhiệm vụ được giao.

10. Về thái độ nghề nghiệp:

(i) Có đạo đức phù hợp với các yêu cầu đạo đức nghề nghiệp được quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp), các quy định pháp luật về đạo đức của cán bộ, công chức, viên chức và các quy định khác của Kiểm toán nhà nước có liên quan;

(ii) Hành vi ứng xử chuyên nghiệp thông qua xét đoán chuyên môn, thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán;

(iii) Thực hiện công việc với sự thận trọng cần thiết trong mọi giai đoạn của cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải có hoài nghi nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán, phải luôn có ý thức rằng có thể tồn tại những tình huống dẫn đến những sai sót trọng yếu trong các giải trình, báo cáo của đơn vị được kiểm toán;

(iv) Thái độ, tác phong thận trọng, kỹ lưỡng để công việc đạt chất lượng cao; trước khi đ­ưa ra ý kiến đánh giá, xác nhận, kiến nghị kiểm toán phải kiểm tra, xem xét lại tính trung thực, hợp lý, hợp pháp của các tài liệu, giấy tờ làm việc, tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán.

Xây dựng các quy định về quản lý nguồn nhân lực

11. Kiểm toán nhà nước cần xây dựng các quy định về quản lý nguồn nhân lực để đội ngũ kiểm toán viên nhà nước có đủ năng lực và đáp ứng yêu cầu công việc.

12. Để thu hút, phát triển và duy trì năng lực của đội ngũ kiểm toán viên nhà nước, Kiểm toán nhà nước cần xây dựng các quy định về quản lý nguồn nhân lực phù hợp như: Chiến lược hoặc kế hoạch phát triển nguồn nhân lực; chính sách thu hút, tuyển dụng nguồn nhân lực; quy hoạch, điều động, luân chuyển, bổ nhiệm nhân sự; quy định về quản lý, đánh giá và xếp loại công chức, viên chức trong thực hiện nhiệm vụ; quy định về đào tạo, bồi dưỡng và phát triển nguồn nhân lực; quy định về khen thưởng và kỷ luật…

13. Kiểm toán nhà nước cần quan tâm phát triển năng lực của đội ngũ kiểm toán viên nhà nước và xây dựng văn hóa học tập suốt đời thông qua việc:

(i) Thiết lập lộ trình và giải pháp thực hiện để triển khai chiến lược phát triển nguồn nhân lực gắn với năng lực chuyên môn cần thiết của kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Chú trọng công tác đào tạo, bồi dưỡng cho kiểm toán viên nhà nước dưới nhiều hình thức phù hợp;

(iii) Tạo điều kiện để kiểm toán viên nhà nước có thể tiếp cận được các cơ hội học tập, chia sẻ kinh nghiệm và phát triển nghề nghiệp phù hợp;

(iv) Hỗ trợ cho kiểm toán viên nhà nước tiếp cận các tài liệu cập nhật thường xuyên liên quan đến các phương pháp, nghiệp vụ kiểm toán.

Xác định lộ trình phát triển nghề nghiệp cho kiểm toán viên nhà nước

14. Kiểm toán nhà nước cần xác định lộ trình phát triển nghề nghiệp cho kiểm toán viên nhà nước phù hợp với chức năng, nhiệm vụ của Kiểm toán nhà nước.

15. Lộ trình phát triển nghề nghiệp cho kiểm toán viên nhà nước có thể gồm hai giai đoạn:

(i) Đạt được trình độ, năng lực chuyên môn cần thiết: Thể hiện ở cấp độ, trình độ của kiểm toán viên nhà nước thông qua đào tạo theo học vị, chức danh (ngạch, bậc) hoặc đạt được các chứng chỉ chuyên môn nghề nghiệp và kinh nghiệm thực tiễn làm việc;

(ii) Duy trì trình độ, năng lực chuyên môn: Yêu cầu kiểm toán viên nhà nước có nhiệm vụ duy trì, liên tục cập nhật và không ngừng nâng cao kiến thức, kỹ năng. Việc duy trì năng lực chuyên môn giúp kiểm toán viên nhà nước thực hiện công việc một cách thành thạo và chuyên nghiệp.

16. Để triển khai lộ trình phát triển nghề nghiệp cho kiểm toán viên nhà nước, Kiểm toán nhà nước có thể xem xét các yếu tố:

(i) Tăng cường năng lực cho cơ sở đào tạo, bồi dưỡng hoặc hợp tác với các cơ sở đào tạo, các tổ chức, hiệp hội nghề nghiệp kế toán và kiểm toán, các cơ quan kiểm toán tối cao trên thế giới… để nâng cao trình độ nghiệp vụ chuyên môn cho kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Thực hiện tuyển dụng nhân sự có trình độ chuyên môn phù hợp đồng thời xây dựng chương trình và tổ chức đào tạo, bồi dưỡng phát triển nghề nghiệp cho nhân sự được tuyển dụng.

17. Để duy trì năng lực của kiểm toán viên nhà nước, Kiểm toán nhà nước có thể xem xét các vấn đề:

(i) Khuyến khích kiểm toán viên nhà nước tự lập kế hoạch phát triển nghề nghiệp của bản thân dựa trên lộ trình phát triển nghề nghiệp chung của kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Kiểm tra hoặc đánh giá năng lực định kỳ;

(iii) Kiểm toán viên nhà nước tự đánh giá năng lực của mình.

Đánh giá và giám sát năng lực của kiểm toán viên nhà nước

18. Kiểm toán nhà nước cần xây dựng quy định và thực hiện đánh giá định kỳ năng lực cần thiết của kiểm toán viên nhà nước.

19. Để xác định mức độ kiểm toán viên nhà nước đạt được và duy trì năng lực cần thiết, Kiểm toán nhà nước cần xây dựng quy định đánh giá và giám sát phù hợp. Việc đánh giá và giám sát năng lực có thể dưới các hình thức:

(i) Đánh giá theo các quy định của pháp luật đối với công chức;

(ii) Kết quả các kỳ thi sát hạch; kết quả học tập các chương trình đào tạo, bồi dưỡng;

(iii) Kết quả đánh giá, xếp loại gắn với các tiêu chí, tiêu chuẩn trong việc thực hiện nhiệm vụ chuyên môn hoặc công việc được giao…

20. Đánh giá và giám sát năng lực cần thiết của kiểm toán viên nhà nước nhằm:

(i) Xác nhận về mức độ phát triển năng lực của kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Cung cấp thông tin hữu ích cho Kiểm toán nhà nước về hiệu quả của các giải pháp đã thực hiện đối với lộ trình phát triển năng lực của kiểm toán viên nhà nước.

21. Đối với các trường hợp kiểm toán viên nhà nước không đáp ứng được năng lực cần thiết, Kiểm toán nhà nước cần yêu cầu kiểm toán viên nhà nước đó phải có kế hoạch hoàn thiện năng lực một cách phù hợp.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 200
CÁC NGUYÊN TẮC CỦA KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN
ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_________________

GIỚI THIỆU CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở Luật Kiểm toán nhà nước, CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước) và ISSAI 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định các nguyên tắc cơ bản cho cuộc kiểm toán báo cáo tài chính được trình bày theo khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính. Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán tài chính (kiểm toán báo cáo tài chính được trình bày theo khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính; kiểm toán báo cáo tài chính được lập và trình bày cho mục đích đặc biệt; kiểm toán báo cáo tài chính riêng lẻ; kiểm toán các yếu tố, tài khoản hoặc khoản mục nhất định của báo cáo tài chính; kiểm toán báo cáo tài chính hợp nhất, báo cáo tài chính tổng hợp) của các tổ chức, đơn vị theo quy định của Luật Kiểm toán nhà nước.

03. Các nguyên tắc trong Chuẩn mực này được sử dụng làm cơ sở để xây dựng và thực hiện các chuẩn mực kiểm toán tài chính một cách nhất quán.

04. Trường hợp cuộc kiểm toán tài chính có kết hợp với kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động thì kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ cả các chuẩn mực kiểm toán tài chính, chuẩn mực kiểm toán tuân thủ và chuẩn mực kiểm toán hoạt động. Trường hợp có sự khác biệt giữa các chuẩn mực của các loại hình kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải ưu tiên áp dụng nhóm chuẩn mực phù hợp với loại hình kiểm toán được áp dụng và nội dung chủ yếu của cuộc kiểm toán.

05. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Các quy định chung đối với kiểm toán tài chính

Mục tiêu của kiểm toán tài chính

06. Kiểm toán tài chính là việc xác định, thông qua thu thập bằng chứng kiểm toán, xem liệu thông tin tài chính của một đơn vị được trình bày trong báo cáo tài chính có phù hợp với khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính hay không. Trong trường hợp khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính là khuôn khổ dựa trên trình bày hợp lý, kiểm toán viên nhà nước đánh giá xem thông tin có được trình bày hợp lý không. Trong trường hợp các khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính là khuôn khổ dựa trên trình bày tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước đánh giá mức độ tuân thủ đạt được. 

07. Mục tiêu của kiểm toán tài chính là thông qua thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp cung cấp sự đảm bảo hợp lý cho người sử dụng về việc liệu báo cáo tài chính, các thông tin tài chính có được lập và trình bày trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với các quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không.

Điều kiện tiên quyết để thực hiện một cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán tài chính

08. Điều kiện tiên quyết để thực hiện một cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước phải đáp ứng được các điều kiện sau:

(i) Khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính áp dụng để lập các báo cáo tài chính là phù hợp với quy định hiện hành;

(ii) Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán thừa nhận và hiểu rõ trách nhiệm của họ đối với:

● Lập báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính hiện hành, bao gồm cả thuyết minh, giải trình (nếu có);

● Tạo điều kiện để kiểm toán viên nhà nước có thể tiếp cận không hạn chế các thông tin, tài liệu có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính.

Khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính

09. Khuôn khổ lập báo cáo tài chính có thể sử dụng cho mục đích chung hoặc mục đích đặc biệt. Khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính có thể là quy định trình bày hợp lý hoặc quy định trình bày tuân thủ.

(i) Khuôn khổ lập báo cáo tài chính cho mục đích chung là khuôn khổ được thiết kế nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin cho nhiều đối tượng phổ biến;

(ii) Khuôn khổ lập báo cáo tài chính cho những mục đích đặc biệt là khuôn khổ được thiết kế nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin cụ thể của một số đối tượng nhất định;

(iii) Khuôn khổ trình bày tuân thủ yêu cầu việc lập báo cáo tài chính phải tuân theo các quy định và không cho phép thoát ly khỏi quy định;

(iv) Khuôn khổ trình bày hợp lý yêu cầu phải tuân thủ theo quy định nhưng cho phép có thể thoát ly hoặc bổ sung thêm các thông tin để bảo đảm báo cáo tài chính được trình bày rõ ràng và đúng đắn hơn.

10. Trường hợp kiểm toán báo cáo tài chính được lập và trình bày theo khuôn khổ thì kiểm toán viên nhà nước thực hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước về kiểm toán tài chính. Trường hợp kiểm toán tài chính được lập và trình bày không theo khuôn khổ (ví dụ một số chương trình, dự án thực hiện theo yêu cầu của các nhà tài trợ…), khi đó, kiểm toán viên nhà nước có thể sử dụng các chuẩn mực, các hướng dẫn được phát triển dựa trên Chuẩn mực này làm hướng dẫn thực hành, phù hợp với những yêu cầu nhất định của từng cuộc kiểm toán.  

Đánh giá khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính

11. Khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính thường được quy định trong pháp luật và các quy định.

12. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định xem khuôn khổ được đơn vị áp dụng để lập và trình bày báo cáo tài chính có phù hợp với quy định pháp luật hiện hành hay không. Nếu kiểm toán viên nhà nước xét thấy là không phù hợp thì việc áp dụng các quy định đó vẫn xem là có thể được phép áp dụng nếu:

(i) Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán cung cấp thêm các thông tin cần thiết về báo cáo tài chính nhằm tránh sự hiểu nhầm;

(ii) Báo cáo kiểm toán phải trình bày thêm đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” nhằm lưu ý người sử dụng về những thông tin bổ sung này.

Trường hợp các điều kiện trên không được đáp ứng, báo cáo kiểm toán và ý kiến của kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá ảnh hưởng của tình trạng thiếu các thông tin bổ sung đó và có kiến nghị phù hợp.

Các yếu tố của kiểm toán tài chính

13. Các yếu tố cơ bản trong kiểm toán của Kiểm toán nhà nước đã được quy định tại CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước). Tại Chuẩn mực này cung cấp thêm các khía cạnh của các yếu tố liên quan đến một cuộc kiểm toán tài chính.

Đối tượng của kiểm toán tài chính

14. Đối tượng kiểm toán của một cuộc kiểm toán tài chính là các thông tin tài chính, kết quả hoạt động, tình hình tài chính, hoạt động tài chính, dòng tiền và các thuyết minh hay các yếu tố khác đã được phản ánh, đo lường và trình bày trong các báo cáo tài chính. Thông tin liên quan đến đối tượng kiểm toán có thể là các báo cáo tài chính, các sổ kế toán, chứng từ kế toán... (sau đây được gọi là đối tượng kiểm toán).

Ba bên liên quan trong kiểm toán tài chính

15. Ba bên liên quan trong kiểm toán tài chính là: Kiểm toán nhà nước, đối tượng chịu trách nhiệm về báo cáo tài chính và đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Các nội dung này được quy định tại CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước). 

Tiêu chí sử dụng trong kiểm toán tài chính

16. Tiêu chí là các tiêu chuẩn, thước đo hoặc thuộc tính làm cơ sở so sánh đối tượng kiểm toán và các mục tiêu kiểm toán. Các tiêu chí được sử dụng trong kiểm toán tài chính thường dựa trên khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính được đơn vị sử dụng.

Các mức độ đảm bảo

17. Các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính được thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán nhà nước là các cuộc kiểm toán nhằm cung cấp sự đảm bảo hợp lý. Sự đảm bảo hợp lý là một mức độ đảm bảo cao nhưng không tuyệt đối, có nghĩa không phải là sự đảm bảo rằng cuộc kiểm toán sẽ phát hiện được tất cả các trường hợp sai sót trọng yếu.

18. Nhìn chung, các cuộc kiểm toán có sự đảm bảo hợp lý được thiết kế để đưa ra ý kiến dưới dạng khẳng định, như: “theo ý kiến của kiểm toán viên nhà nước, báo cáo tài chính đã trình bày hợp lý, xét trên các khía cạnh trọng yếu (hoặc trình bày trung thực và hợp lý) về tình hình tài chính của… và các kết quả hoạt động tài chính và các dòng tiền…” hoặc trong trường hợp khuôn khổ tuân thủ, “theo ý kiến của kiểm toán viên nhà nước, báo cáo tài chính được lập, xét trên các khía cạnh trọng yếu, tuân thủ theo…”.

19. Các cuộc kiểm toán cung cấp sự đảm bảo hạn chế không được xem xét trong các chuẩn mực kiểm toán nhà nước về kiểm toán tài chính.

Các nguyên tắc cơ bản của kiểm toán tài chính

20. Các nguyên tắc tổng quát về kiểm toán được nêu trong CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), các chuẩn mực về đạo đức nghề nghiệp, kiểm soát chất lượng kiểm toán và trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, bao gồm:

(i) Đạo đức nghề nghiệp và tính độc lập;

(ii) Xét đoán chuyên môn, thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp;

(iii) Kiểm soát chất lượng kiểm toán;

(iv) Các kỹ năng cần thiết;

(v) Rủi ro kiểm toán;

(vi) Trọng yếu kiểm toán;

(vii) Hồ sơ kiểm toán;

(viii) Trao đổi thông tin;

(ix) Lập báo cáo và theo dõi việc thực hiện kiến nghị kiểm toán.

21. Các đoạn dưới đây đề ra các nguyên tắc cụ thể có liên quan đến kiểm toán tài chính của kiểm toán viên nhà nước.

Lập kế hoạch kiểm toán

22. Kiểm toán viên nhà nước phải lập kế hoạch cuộc kiểm toán để bảo đảm cuộc kiểm toán được thực hiện một cách hiệu lực và hiệu quả thông qua việc xác định phạm vi, thời hạn, phương pháp và các bước thực hiện kiểm toán.

23. Việc lập kế hoạch kiểm toán cần căn cứ vào tính chất của cuộc kiểm toán; quy mô, mức độ phức tạp của đơn vị được kiểm toán và kinh nghiệm, hiểu biết của kiểm toán viên nhà nước về đơn vị được kiểm toán. Việc lập kế hoạch phải được cập nhật theo tiến độ của cuộc kiểm toán để xem xét các vấn đề hoặc sự kiện phát sinh mới tác động đến thực hiện kiểm toán.

Trọng yếu kiểm toán

24. Kiểm toán viên nhà nước cần áp dụng trọng yếu kiểm toán dưới cả hai khía cạnh định lượng và định tính khi lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và đánh giá các phát hiện kiểm toán, lập báo cáo kiểm toán. 

25. Khi lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên nhà nước phải xác định mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính, có tính đến mức độ của sai sót mà có thể ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Sau đó, khi thiết kế công việc kiểm toán cần thực hiện, kiểm toán viên nhà nước cần xác định một mức trọng yếu thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính nhằm giảm khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh và không được phát hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính.

26. Mức độ trọng yếu thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính này là mức trọng yếu thực hiện. Mức trọng yếu thực hiện được sử dụng để giúp kiểm toán viên nhà nước xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán và để đánh giá các kết quả của các thủ tục kiểm toán đó. Mức độ của các sai sót chưa được điều chỉnh trong báo cáo tài chính phải được so sánh với mức trọng yếu tổng thể, có tính đến tác động định lượng và tính chất của các sai sót đó khi hình thành ý kiến trong báo cáo kiểm toán. Mức trọng yếu được áp dụng khi lập báo cáo kiểm toán có thể được điều chỉnh so với mức trọng yếu được thiết lập khi lập kế hoạch kiểm toán tùy theo các kết quả cuối cùng của đơn vị hoặc các yếu tố khác.

Tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán

27. Kiểm toán viên nhà nước cần thu thập đầy đủ thông tin về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động, khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị để xác định và đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu. Hệ thống kiểm soát nội bộ của một đơn vị bao gồm năm thành tố: Môi trường kiểm soát, quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị, quy trình giám sát hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, hệ thống thông tin của đơn vị và các hoạt động kiểm soát (bao gồm cả các kiểm soát về công nghệ thông tin).

Xác định và đánh giá rủi ro kiểm toán

28. Việc xác định và đánh giá rủi ro về sai sót trọng yếu của kiểm toán viên nhà nước bao gồm cả rủi ro tiềm tàng (rủi ro một khoản mục hoặc một nhóm các giao dịch cụ thể có thể có sai sót hoặc sai lệch) và rủi ro kiểm soát (rủi ro hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn chặn hoặc phát hiện và khắc phục được các sai sót hoặc sai lệch cụ thể).

29. Kiểm toán viên nhà nước xác định và đánh giá rủi ro tiềm tàng khi không xem xét tác động của các kiểm soát có liên quan và xác định xem các rủi ro tiềm tàng có ở mức cao không. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá việc thiết kế các kiểm soát có liên quan đến cuộc kiểm toán (nhất là có liên quan đến các rủi ro tiềm tàng cao) và xem xét liệu các kiểm soát này có được triển khai trong thực tiễn không. 

30. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và ở cấp độ cơ sở dẫn liệu để xác định các thủ tục kiểm toán phù hợp nhằm xử lý các rủi ro đó. 

31. Các thủ tục đánh giá rủi ro giúp xác định nội dung và phạm vi của công việc kiểm toán cần thực hiện nhưng bản thân các thủ tục này không cung cấp được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán.

Biện pháp xử lý đối với rủi ro đã đánh giá

32. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá bằng cách thiết kế và thực hiện các biện pháp thích hợp để xử lý các rủi ro đó. Rủi ro càng cao, thủ tục kiểm toán càng nhiều và bằng chứng kiểm toán càng cần thuyết phục hơn.

33. Kiểm toán viên nhà nước phải thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và các thủ tục kiểm toán bổ sung mà nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục này có tính đến các rủi ro về sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Các thủ tục kiểm toán này thường bao gồm các thử nghiệm kiểm soát và các thử nghiệm cơ bản (thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết).

34. Nếu các kiểm soát có hiệu quả, kiểm toán viên nhà nước có thể xem xét thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Nếu kết quả thử nghiệm kiểm soát cho thấy các kiểm soát đang hoạt động hiệu quả, có thể giảm thiểu khối lượng thử nghiệm cơ bản cần thực hiện để giải quyết các rủi ro được xác định. Các kiểm soát cũng cần được kiểm tra trong các tình huống chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản là không đủ.

Xem xét gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính

35. Trong quá trình xác định và đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét liệu các sai sót trọng yếu có thể phát sinh do gian lận không và thực hiện các biện pháp thích hợp đối với các rủi ro đó.

36. Trách nhiệm chính đối với việc phòng ngừa và phát hiện gian lận thuộc về các cấp quản lý hoặc những người được giao phụ trách quản trị đơn vị. Kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm đưa ra sự đảm bảo hợp lý về việc báo cáo tài chính không có các sai sót trọng yếu. Các sai sót trọng yếu có thể phát sinh từ nhầm lẫn hoặc gian lận. Tuy nhiên, bản chất của gian lận rất khó để kiểm toán viên nhà nước xác định, do đó không có sự bảo đảm rằng tất cả các sai sót trọng yếu do gian lận sẽ được phát hiện. Theo đó, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét thủ tục kiểm toán nào cần được thực hiện cho phù hợp khi rủi ro có gian lận là trọng yếu. Trường hợp xác định được hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận, kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo với cấp có thẩm quyền của Kiểm toán nhà nước để thực hiện theo quy định của pháp luật.

Xem xét về hoạt động liên tục

37. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét và đánh giá xem có các sự kiện hoặc điều kiện tạo ra sự không chắc chắn trọng yếu về dự định và khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán.

38. Khả năng hoạt động liên tục của một đơn vị được kiểm toán là một nguyên tắc cơ bản có tác động đến báo cáo tài chính do ảnh hưởng đến cơ sở kế toán được sử dụng, đặc biệt là giá trị sổ sách của tài sản và công nợ.

39. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp để khẳng định về việc sử dụng giả định hoạt động liên tục của đơn vị khi lập và trình bày báo cáo tài chính và trình bày rõ vấn đề này khi cần thiết.

Đánh giá liên quan đến pháp luật và các quy định trong kiểm toán tài chính

40. Kiểm toán viên nhà nước cần xác định các rủi ro có sai sót trọng yếu do hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định để xử lý một cách phù hợp.

41. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp về việc tuân thủ pháp luật và các quy định có tác động trực tiếp đến việc xác định khoản mục và thuyết minh trọng yếu trên báo cáo tài chính. Kiểm toán viên nhà nước cũng phải thực hiện các thủ tục kiểm toán để xác định các trường hợp không tuân thủ pháp luật và các quy định khác có thể có tác động gián tiếp và trọng yếu đến báo cáo tài chính.

42. Trường hợp cần thiết, kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm kiểm toán bổ sung về việc xem xét pháp luật và các quy định có liên quan đến kiểm toán tài chính hoặc các khía cạnh khác trong hoạt động của đơn vị. Trong trường hợp này, kiểm toán viên nhà nước cần phân biệt giữa phạm vi công việc được thực hiện để xác nhận sự tuân thủ theo pháp luật và các quy định, phục vụ mục đích đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính, thông tin tài chính và công việc kiểm toán được thực hiện nhằm xác minh các vấn đề tuân thủ khác phục vụ mục đích đưa ra ý kiến kiểm toán về việc tuân thủ.

43. Kiểm toán viên nhà nước phải tìm hiểu đầy đủ về pháp luật và khuôn khổ pháp luật áp dụng cho môi trường hoạt động cụ thể của đơn vị được kiểm toán, bao gồm cả cách thức đơn vị được kiểm toán tuân thủ theo các khuôn khổ pháp luật này.

44. Một số điều khoản của pháp luật và các quy định có tác động trực tiếp đến báo cáo tài chính, thông tin tài chính thông qua việc xác định số liệu và thuyết minh được báo cáo. Pháp luật và các quy định khác cũng được đơn vị được kiểm toán tuân thủ hoặc có các điều khoản để đơn vị thực hiện nhưng chỉ có tác động gián tiếp đến báo cáo tài chính, thông tin tài chính của đơn vị.

Bằng chứng kiểm toán

45. Kiểm toán viên nhà nước phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp (về số lượng và chất lượng) để làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán.

46. Số lượng bằng chứng kiểm toán cần thiết cho ý kiến kiểm toán chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro có sai sót trọng yếu và chất lượng của bằng chứng kiểm toán đó. Chất lượng của bằng chứng kiểm toán là sự phù hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán. Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán chịu ảnh hưởng bởi nguồn gốc bằng chứng, nội dung của bằng chứng kiểm toán và phụ thuộc vào hoàn cảnh cụ thể mà kiểm toán viên nhà nước đã thu thập được bằng chứng đó.

Đánh giá các sai sót

47. Kiểm toán viên nhà nước phải ghi chép lại các sai sót xác định được trong suốt cuộc kiểm toán và trao đổi với lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá xem các sai sót này có yêu cầu phải thực hiện công việc kiểm toán bổ sung không và tác động của các sai sót này đối với báo cáo tài chính nếu không được điều chỉnh.

48. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá xem các sai sót không được điều chỉnh có trọng yếu không (xét riêng lẻ hay tổng hợp lại) để xác định tác động của các sai sót này đến ý kiến kiểm toán.

Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính

49. Trên cơ sở bằng chứng kiểm toán thu thập được, kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính liệu báo cáo tài chính (xét trên các khía cạnh trọng yếu) có được lập phù hợp với khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và không có sai sót trọng yếu không.

50. Để đưa ra ý kiến kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước trước hết phải đưa ra khẳng định về sự đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không còn có sai sót trọng yếu.

51. Kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần nếu bằng chứng kiểm toán cho thấy rằng báo cáo tài chính (xét trên tất cả các khía cạnh trọng yếu) được lập theo khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng. 

52. Nếu kiểm toán viên nhà nước khẳng định rằng dựa trên bằng chứng kiểm toán thu thập được, báo cáo tài chính còn có sai sót trọng yếu hoặc kiểm toán viên nhà nước không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để xác định về việc tổng thể báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu hay không, kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần.

53. Bên cạnh việc đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính, quy định pháp luật có thể yêu cầu kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo các nhận định và phát hiện kiểm toán không có tác động làm thay đổi ý kiến kiểm toán và các kiến nghị tương ứng với phát hiện kiểm toán đó. Các yếu tố này cần phải được phân biệt rõ ràng với ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính.

Các dạng ý kiến kiểm toán không phải là chấp nhận toàn phần

54. Kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra ý kiến không phải ý kiến chấp nhận toàn phần khi dựa trên các bằng chứng kiểm toán thu thập được, kiểm toán viên nhà nước xác định báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu hoặc nếu kiểm toán viên nhà nước không thể thu thập được bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp.

55. Có ba dạng ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần:

(i) Ý kiến kiểm toán ngoại trừ: Là ý kiến được đưa ra khi:

● Dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp đã thu thập được, kiểm toán viên nhà nước khẳng định rằng các sai sót (xét riêng lẻ hay tổng hợp) là trọng yếu nhưng không lan tỏa;

● Kiểm toán viên nhà nước không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhưng kiểm toán viên nhà nước kết luận rằng các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) là trọng yếu nhưng không lan tỏa.

(ii) Ý kiến kiểm toán trái ngược: Là ý kiến được đưa ra khi dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp thu thập được, kiểm toán viên nhà nước nhà nước khẳng định rằng các sai sót (xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại) là trọng yếu và lan tỏa;

(iii) Từ chối đưa ra ý kiến: Kiểm toán viên nhà nước phải từ chối đưa ra ý kiến khi không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán do sự không chắc chắn hoặc do giới hạn về phạm vi kiểm toán và kiểm toán viên nhà nước khẳng định rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) là trọng yếu và lan tỏa.

56. Căn cứ để đưa ra quyết định xem loại ý kiến không phải ý kiến chấp nhận toàn phần nào là phù hợp phụ thuộc vào:

(i) Bản chất của vấn đề dẫn đến ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần, nghĩa là báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu hoặc trong trường hợp không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp có thể dẫn đến việc tồn tại sai sót trọng yếu;

(ii) Xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước về tính lan tỏa hoặc các khả năng tác động của các vấn đề đến báo cáo tài chính.

Đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” và “Vấn đề khác” trong báo cáo kiểm toán

57. Kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” trong báo cáo kiểm toán nếu kiểm toán viên nhà nước nhận thấy cần phải thu hút sự chú ý của người sử dụng báo cáo tài chính đến một vấn đề được trình bày hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính mà mức độ quan trọng của vấn đề là thiết yếu cho việc hiểu báo cáo tài chính đó và có bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp về việc vấn đề đó không dẫn đến sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. 

58. Kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra đoạn “Vấn đề khác” (hoặc một tiêu đề phù hợp khác) trong báo cáo kiểm toán nếu kiểm toán viên nhà nước thấy cần phải trao đổi một vấn đề ngoài các thông tin đã được trình bày hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính mà theo xét đoán của kiểm toán viên nhà nước, các vấn đề này có liên quan đến hiểu biết của người sử dụng báo cáo tài chính về cuộc kiểm toán, trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước và báo cáo kiểm toán, trừ các trường hợp pháp luật và các quy định không cho phép.

Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán

59. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp về việc các sự kiện phát sinh từ sau ngày phát hành báo cáo tài chính đến ngày lập báo cáo kiểm toán mà yêu cầu phải điều chỉnh hoặc bổ sung thuyết minh trong báo cáo tài chính đã được đơn vị xác định và phản ánh phù hợp trên báo cáo tài chính.

60 Kiểm toán viên nhà nước cần xử lý thích hợp đối với những sự việc được biết sau ngày lập báo cáo kiểm toán mà nếu những sự việc này được biết đến tại ngày lập báo cáo kiểm toán thì có thể phải điều chỉnh báo cáo kiểm toán.

Thông tin so sánh - dữ liệu tương ứng và báo cáo tài chính so sánh

61. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, xét trên các khía cạnh trọng yếu, về việc các thông tin so sánh có trong báo cáo tài chính được trình bày theo đúng các yêu cầu về thông tin so sánh của khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và báo cáo theo đúng quy định về trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước.

62. Thông tin so sánh là các số liệu và thuyết minh trong báo cáo tài chính về một hoặc nhiều kỳ kế toán trước. Chỉ tiêu tương ứng là các số liệu và các thuyết minh cho kỳ trước đã được trình bày như một phần không tách rời của báo cáo tài chính kỳ hiện tại. Báo cáo tài chính so sánh là báo cáo tài chính mà số liệu và thuyết minh của kỳ kế toán trước được đưa vào để so sánh với báo cáo tài chính của kỳ kế toán hiện tại với cùng mức độ thông tin như kỳ kế toán hiện tại. 

63. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá xem các thông tin so sánh có phù hợp với các số liệu và thuyết minh được trình bày trong kỳ kế toán trước hoặc được trình bày lại trong kỳ kế toán hiện tại (nếu có). Kiểm toán viên nhà nước cũng phải đánh giá xem các chính sách kế toán áp dụng cho thông tin so sánh có nhất quán với các chính sách được áp dụng trong kỳ hiện tại không hoặc nếu có các thay đổi trong các chính sách kế toán thì các thay đổi đó có được ghi nhận đúng đắn và trình bày, thuyết minh đầy đủ trên báo cáo tài chính không.

64. Đối với dữ liệu tương ứng, kiểm toán viên nhà nước chỉ đưa ra ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính đối với dữ liệu của kỳ kế toán hiện tại. Đối với báo cáo tài chính so sánh, kiểm toán viên nhà nước chỉ đưa ra ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính cho từng kỳ kế toán mà báo cáo tài chính đó được lập và trình bày.

Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với các thông tin khác trong tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính được kiểm toán

65. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét các thông tin khác trong báo cáo thường niên của đơn vị để xác định liệu có bất kỳ sự không nhất quán trọng yếu hoặc sai sót trọng yếu so với báo cáo tài chính đã được kiểm toán hoặc so với thông tin đã thu thập trong quá trình kiểm toán. Nếu phát hiện ra các vấn đề không nhất quán trọng yếu hoặc các sai sót trọng yếu thì kiểm toán viên nhà nước cần xác định xem báo cáo tài chính được kiểm toán hoặc các thông tin khác có cần được điều chỉnh không.

66. Thông tin khác bao gồm thông tin tài chính hoặc phi tài chính được nêu trong báo cáo thường niên của đơn vị. Thông tin này thường là một tài liệu hoặc nhiều tài liệu kết hợp được thực hiện hàng năm bởi các cấp quản lý hoặc những người phụ trách quản trị theo quy định của pháp luật hoặc thông lệ hoạt động với mục đích cung cấp cho các bên hữu quan thông tin về các hoạt động, kết quả và tình hình tài chính của đơn vị như đã nêu trong báo cáo tài chính.

67. Trong trường hợp có sự không nhất quán trọng yếu, kiểm toán viên nhà nước có thể đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần hoặc đưa ra đoạn “Vấn đề khác” trong báo cáo kiểm toán.

Các vấn đề có liên quan đến kiểm toán báo cáo tài chính hợp nhất, báo cáo tài chính tổng hợp

68. Kiểm toán viên nhà nước được phân công kiểm toán báo cáo tài chính tổng hợp, báo cáo tài chính hợp nhất phải thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp về tính tin cậy của các thông tin tài chính trong báo cáo tài chính thành phần và báo cáo tài chính tổng hợp, báo cáo tài chính hợp nhất để đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính tổng hợp, báo cáo tài chính hợp nhất có được lập và trình bày theo đúng các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính xét trên các khía cạnh trọng yếu.

69. Các nguyên tắc này được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính tổng hợp, báo cáo tài chính hợp nhất. Trong các trường hợp được phân công kiểm toán báo cáo tài chính tổng hợp, báo cáo tài chính hợp nhất, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét và lưu ý đến chất lượng công việc của kiểm toán viên nhà nước tại đơn vị bộ phận.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 300
CÁC NGUYÊN TẮC CỦA KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN
ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_______________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở Luật Kiểm toán nhà nước, CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước) và ISSAI 300 (Các nguyên tắc của kiểm toán hoạt động) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định các nguyên tắc cơ bản của kiểm toán hoạt động và được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán hoạt động do Kiểm toán nhà nước thực hiện theo quy định của Luật Kiểm toán nhà nước.

03. Các nguyên tắc trong Chuẩn mực này được sử dụng làm cơ sở để xây dựng và thực hiện chuẩn mực kiểm toán hoạt động một cách nhất quán.

04. Trường hợp cuộc kiểm toán hoạt động có kết hợp với kiểm toán tuân thủ, kiểm toán tài chính, kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ cả các chuẩn mực kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán tài chính. Trường hợp có sự khác biệt giữa chuẩn mực của các loại hình kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước ưu tiên áp dụng nhóm chuẩn mực cho phù hợp với loại hình kiểm toán được áp dụng, nội dung chủ yếu của cuộc kiểm toán.

05. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Các quy định chung đối với kiểm toán hoạt động

06. Kiểm toán hoạt động là loại hình kiểm toán để kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực trong quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. Kiểm toán hoạt động tập trung vào việc xem xét các: Chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ có được vận hành theo các nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và có cần cải tiến không. Theo đó, kiểm toán viên nhà nước đối chiếu kết quả thực hiện với các tiêu chí phù hợp; phân tích các nguyên nhân dẫn đến sự sai lệch so với các tiêu chí đó cũng như các vấn đề khác để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và đưa ra kiến nghị để cải thiện tình hình.

07. Kiểm toán hoạt động nhằm truyền tải các thông tin, kiến thức mới; đưa ra các phân tích hay hiểu biết thấu đáo, các kiến nghị để cải thiện (khi phù hợp) hoặc tăng thêm giá trị bằng cách:

(i) Đưa ra các kiến thức mới trên cơ sở phân tích rộng hơn, sâu hơn;

(ii) Giúp các bên liên quan tiếp cận thông tin sẵn có dễ dàng hơn;

(iii) Đưa ra ý kiến hoặc đánh giá độc lập và có căn cứ dựa trên các bằng chứng kiểm toán;

(iv) Đưa ra kiến nghị dựa trên kết quả phân tích các phát hiện kiểm toán.

Tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực

08. Các nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực được hiểu như sau:

(i) Nguyên tắc về tính kinh tế có nghĩa là tối thiểu hóa chi phí của nguồn lực trong khi vẫn bảo đảm được chất lượng của nguồn lực. Nguồn lực cần phải được bố trí đúng thời điểm, với số lượng và chất lượng phù hợp, đồng thời có giá tốt nhất. Tính kinh tế quan tâm đến nguồn lực đầu vào;

(ii) Nguyên tắc về tính hiệu quả có nghĩa là tối đa hóa đầu ra trên cơ sở các nguồn lực được sử dụng hoặc tối thiểu hóa nguồn lực sử dụng để tạo ra cùng sản phẩm đầu ra. Tính hiệu quả quan tâm đến mối quan hệ giữa nguồn lực sử dụng và đầu ra về mặt số lượng, chất lượng và thời gian;

(iii) Nguyên tắc về tính hiệu lực có nghĩa là việc đạt được các mục tiêu đã xác định và kết quả dự kiến.

Mục đích của kiểm toán hoạt động

09. Mục đích của kiểm toán hoạt động là thúc đẩy một cách tích cực các hoạt động quản lý, điều hành nhằm bảo đảm tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực, đồng thời góp phần tăng cường trách nhiệm giải trình và tính minh bạch.

Kiểm toán hoạt động tăng cường trách nhiệm giải trình bằng cách hỗ trợ những người có trách nhiệm quản lý và giám sát cải thiện hoạt động thông qua việc kiểm tra, đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực trong việc chuẩn bị và thực hiện các quyết định của cơ quan lập pháp, hành pháp; lợi ích mà xã hội và công chúng nhận được từ việc sử dụng tài chính công, tài sản công; các thiếu sót trong hệ thống chính sách, quy định hiện hành và quá trình thực hiện chúng làm cản trở việc đạt được các mục tiêu cụ thể. Kiểm toán hoạt động chú trọng vào các lĩnh vực có nhiều khả năng cải thiện nhất và có thể tăng thêm giá trị đối với công chúng và xã hội. Kiểm toán hoạt động khuyến khích một cách tích cực đối với các bên chịu trách nhiệm thực hiện các hành động thích hợp để cải thiện tình hình.

Kiểm toán hoạt động tăng cường tính minh bạch bằng cách cung cấp cho người sử dụng báo cáo kiểm toán những hiểu biết thấu đáo về công tác quản lý và kết quả đầu ra của các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ. Bằng cách đó, kiểm toán hoạt động vừa góp phần trực tiếp vào việc cung cấp thông tin hữu ích tới công chúng, vừa đóng vai trò là căn cứ để đối tượng chịu trách nhiệm tiếp thu và cải thiện tình hình. Trong phạm vi quyền hạn và nhiệm vụ của mình, Kiểm toán nhà nước không bị ràng buộc trong việc ra quyết định kiểm toán hoạt động và không bị hạn chế đối với việc công khai các phát hiện kiểm toán hoạt động.

Mục tiêu của kiểm toán hoạt động

10. Khi thực hiện kiểm toán hoạt động, mục tiêu chung của kiểm toán viên nhà nước là:

(i) Kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực của các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ;

(ii) Lập báo cáo kiểm toán, đưa ra kiến nghị để cải thiện tình hình và công bố kết quả của cuộc kiểm toán hoạt động phù hợp với các phát hiện kiểm toán.

Đặc điểm của kiểm toán hoạt động

11. Trong kiểm toán hoạt động cần lưu ý một số đặc điểm sau:

(i) Một cuộc kiểm toán hoạt động cụ thể không nhất thiết phải đưa ra ý kiến về cả tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực. Mục tiêu kiểm toán có thể chỉ hướng đến một, hai hoặc cả ba nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực nhưng phải xem xét đến mối quan hệ giữa chúng như khi đánh giá về tính kinh tế hay tính hiệu quả một cách riêng biệt cần xem xét trong mối quan hệ với tính hiệu lực và ngược lại;

(ii) Các cuộc kiểm toán hoạt động thường phân tích về các điều kiện cần thiết để bảo đảm duy trì tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực. Các điều kiện này là các thông lệ thực hành quản lý tốt, các thủ tục bảo đảm đầu ra được cung cấp đúng đắn và kịp thời;

(iii) Kiểm toán hoạt động không kỳ vọng sẽ đưa ra ý kiến kiểm toán tổng quát về việc đạt được tính kinh tế, tính hiệu quả hay tính hiệu lực ở phạm vi toàn bộ đơn vị được kiểm toán;

(iv) Kiểm toán hoạt động không quá chú trọng vào các mong muốn và yêu cầu cụ thể mà linh hoạt trong việc lựa chọn chủ đề kiểm toán, đối tượng kiểm toán, phương pháp kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán. Kiểm toán hoạt động được thực hiện không định kỳ, có phạm vi rộng và linh hoạt đối với các quan điểm và góc nhìn, dựa trên nền tảng kiến thức đa dạng hơn so với loại hình kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ;

(v) Khi thực hiện kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nhà nước được chủ động kiểm tra tất cả các hoạt động của các đối tượng kiểm toán theo quy định của pháp luật.

Các yếu tố của kiểm toán hoạt động

12. Các yếu tố cơ bản trong kiểm toán của Kiểm toán nhà nước đã được quy định tại CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước). Tại Chuẩn mực này cung cấp thêm các khía cạnh của các yếu tố liên quan đến một cuộc kiểm toán hoạt động.

Ba bên liên quan

13. Ba bên liên quan trong kiểm toán hoạt động là: Kiểm toán nhà nước, đối tượng chịu trách nhiệm liên quan đến chủ đề kiểm toán và đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán.

(i) Kiểm toán nhà nước: Là cơ quan do Quốc hội thành lập, hoạt động độc lập và chỉ tuân theo pháp luật, thực hiện kiểm toán việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. Trong phạm vi quyền hạn quy định bởi Luật Kiểm toán nhà nước, Kiểm toán nhà nước được quyền lựa chọn chủ đề kiểm toán và xác định tiêu chí kiểm toán phù hợp, từ đó sẽ xác định đối tượng chịu trách nhiệm liên quan đến chủ đề kiểm toán và đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Khi đưa ra kiến nghị kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần lưu ý tránh thực hiện thay trách nhiệm của đối tượng chịu trách nhiệm;

(ii) Đối tượng chịu trách nhiệm liên quan đến chủ đề kiểm toán: Là cơ quan, các tổ chức, cá nhân chịu trách nhiệm về các khía cạnh khác nhau liên quan đến chủ đề kiểm toán như: Trách nhiệm về các hoạt động đã gây ra các tồn tại, hạn chế, trách nhiệm quản lý đơn vị được kiểm toán, trách nhiệm cung cấp thông tin và bằng chứng cho kiểm toán viên nhà nước, trách nhiệm đề xuất các thay đổi để thực hiện các kiến nghị kiểm toán, trách nhiệm thực thi kiến nghị kiểm toán;

(iii) Đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán: Là các cơ quan, tổ chức, cá nhân sử dụng báo cáo kiểm toán theo pháp luật và các quy định. Đối tượng chịu trách nhiệm liên quan đến chủ đề kiểm toán cũng có thể là đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán.

Chủ đề kiểm toán, mục tiêu kiểm toán, nội dung kiểm toán và tiêu chí kiểm toán

14. Chủ đề kiểm toán là yếu tố bao trùm nhất của một cuộc kiểm toán hoạt động. Chủ đề của cuộc kiểm toán hoạt động không nhất thiết chỉ giới hạn trong các chương trình, dự án, công quỹ mà có thể bao gồm các hoạt động (với sản phẩm đầu ra, kết quả và ảnh hưởng của hoạt động đó) hoặc các tình huống sẵn có (kể cả nguyên nhân và hậu quả). Chẳng hạn như: Hoạt động cấp phép đối với một loại hình hoặc lĩnh vực cụ thể (hoạt động cấp phép khai thác khoáng sản, hoạt động cấp giấy phép hoạt động của các cơ sở y tế tư nhân…); hoạt động hỗ trợ tài chính thông qua các quỹ tài chính nhà nước…

15. Mục tiêu kiểm toán hoạt động thường được trình bày dưới dạng các câu hỏi về chủ đề kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước cần phải trả lời, hoặc các giả thuyết sẽ được kiểm định thông qua quá trình thu thập và phân tích bằng chứng kiểm toán. Mục tiêu kiểm toán hoạt động cần được xác định dựa trên các đánh giá có căn cứ và khách quan về trọng yếu, rủi ro và giá trị tăng thêm của cuộc kiểm toán, đồng thời phải liên quan đến một, hai hoặc cả ba nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực và là căn cứ để xác định các nội dung kiểm toán.

16. Nội dung kiểm toán của một cuộc kiểm toán hoạt động được xác định theo các mục tiêu kiểm toán, nhằm thiết lập cấu trúc cho cuộc kiểm toán, định hướng một cách hệ thống đến các vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước cần kiểm tra, đánh giá để có thể đạt được mục tiêu kiểm toán.

17. Kiểm toán viên nhà nước phải xây dựng hoặc lựa chọn tiêu chí kiểm toán phù hợp với từng nội dung kiểm toán của cuộc kiểm toán hoạt động. Tiêu chí kiểm toán hoạt động là các tiêu chuẩn hợp lý về các khía cạnh của tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực dùng để đánh giá nội dung kiểm toán; là cơ sở để đánh giá bằng chứng kiểm toán, lý giải các phát hiện kiểm toán và đưa ra đánh giá về mục tiêu kiểm toán.

Sự tin cậy và đảm bảo

18. Đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán mong muốn có thể tin cậy vào các thông tin trên báo cáo kiểm toán mà họ sẽ sử dụng cho việc ra quyết định. Do đó, trong mọi trường hợp, kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra các phát hiện kiểm toán dựa trên các bằng chứng đầy đủ, thích hợp và chủ động quản lý rủi ro của việc hình thành các ý kiến kiểm toán không phù hợp. Tuy nhiên, trong kiểm toán hoạt động thường không kỳ vọng phải đưa ra được ý kiến kiểm toán tổng quát về việc đơn vị được kiểm toán có đạt được tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực hay không.

19. Mức độ đảm bảo của một cuộc kiểm toán hoạt động phải được thể hiện một cách rõ ràng trong báo cáo kiểm toán. Mức độ đạt được của tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực có thể được trình bày trong báo cáo kiểm toán theo một trong hai hình thức sau đây:

(i) Đưa ra ý kiến kiểm toán tổng quát về các khía cạnh của tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực trong trường hợp mục tiêu kiểm toán, nội dung kiểm toán, bằng chứng kiểm toán và phát hiện kiểm toán đủ điều kiện để đưa ra ý kiến như vậy;

(ii) Đưa ra các ý kiến kiểm toán cụ thể theo các mục tiêu kiểm toán, nội dung kiểm toán, tiêu chí kiểm toán đã sử dụng, bằng chứng kiểm toán đã thu thập, phát hiện kiểm toán đã đạt được.

Các nguyên tắc của kiểm toán hoạt động

Các nguyên tắc chung

20. Các nguyên tắc chung dưới đây được áp dụng xuyên suốt trong quá trình kiểm toán hoạt động, bao gồm: Lựa chọn chủ đề kiểm toán, xác định mục tiêu kiểm toán, phương pháp tiếp cận, nội dung kiểm toán, tiêu chí kiểm toán, rủi ro kiểm toán, trọng yếu, trao đổi thông tin, năng lực và kỹ năng cần thiết, xét đoán chuyên môn và hoài nghi nghề nghiệp, kiểm soát chất lượng kiểm toán và hồ sơ kiểm toán.

Lựa chọn chủ đề kiểm toán

21. Chủ đề kiểm toán dự kiến được lựa chọn thông qua quá trình lập kế hoạch trung hạn kiểm toán hoạt động.

Kế hoạch trung hạn kiểm toán hoạt động được lập nhằm thiết lập các mục đích và mục tiêu dự kiến đạt được thông qua việc thực hiện các chủ đề kiểm toán hoạt động. Kế hoạch trung hạn kiểm toán hoạt động thường bao gồm các nội dung cơ bản sau: Mục đích và mục tiêu dự kiến; danh mục các chủ đề kiểm toán dự kiến; thuyết minh về cơ sở lựa chọn và thứ tự ưu tiên các chủ đề kiểm toán; kế hoạch dự kiến về thời gian và nguồn lực kiểm toán. Căn cứ vào các chủ đề kiểm toán dự kiến được lựa chọn, Kiểm toán nhà nước xây dựng kế hoạch kiểm toán hoạt động hàng năm cho phù hợp với thông tin thực tế về chủ đề kiểm toán và nguồn lực hiện có của Kiểm toán nhà nước.

Xác định mục tiêu kiểm toán

22. Khi lập kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nhà nước phải xác định rõ mục tiêu kiểm toán có liên quan đến chủ đề kiểm toán, các nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực.

Mục tiêu chung của kiểm toán hoạt động là kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực trong quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công và đưa ra kiến nghị để cải thiện tình hình. Trên cơ sở mục tiêu chung của kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nhà nước xác định mục tiêu kiểm toán cho cuộc kiểm toán liên quan đến một, hai hoặc cả ba nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực. Mục tiêu kiểm toán cần phải được xây dựng ngay từ khâu lập kế hoạch của cuộc kiểm toán để giúp cho việc xác định phương pháp kiểm toán và cách thức tổ chức cuộc kiểm toán.

23. Tùy thuộc vào đặc điểm từng cuộc kiểm toán hoạt động, mục tiêu kiểm toán có thể là:

(i) Mục tiêu kiểm toán mô tả thực trạng: Mô tả thực trạng để cung cấp thêm thông tin cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán hiểu thấu đáo tình hình, diễn biến, quá trình thực hiện của các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ;

(ii) Mục tiêu kiểm toán tiêu chuẩn: Kiểm tra, đánh giá xem các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ có thực hiện theo các tiêu chuẩn về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực đã đề ra hay không;

(iii) Mục tiêu kiểm toán phân tích: Phân tích, tìm hiểu nguyên nhân và đánh giá ảnh hưởng của việc vận hành không theo các tiêu chuẩn về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực đã đề ra đối với các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ.

Mục tiêu kiểm toán tiêu chuẩn và mục tiêu kiểm toán phân tích thường có nhiều khả năng tăng thêm giá trị hơn so với mục tiêu kiểm toán mô tả thực trạng.

24. Mục tiêu kiểm toán có thể được trình bày dưới dạng một câu hỏi tổng quát mà câu hỏi này có thể được chia thành nhiều câu hỏi chi tiết hoặc một số câu hỏi chi tiết mà không có câu hỏi tổng quát.

Nội dung kiểm toán

25. Kiểm toán viên nhà nước xác định các nội dung kiểm toán dựa trên cơ sở chủ đề kiểm toán và mục tiêu kiểm toán. Nội dung kiểm toán phụ thuộc vào bản chất, phạm vi, mức độ phức tạp của chủ đề kiểm toán và giải quyết mọi khía cạnh của mục tiêu kiểm toán. Nội dung kiểm toán có thể được chi tiết theo các mức độ khác nhau để sắp xếp thứ tự ưu tiên, dễ thực hiện, là cơ sở để phân công nhiệm vụ, xây dựng các hiểu biết chung cho kiểm toán viên nhà nước và đơn vị được kiểm toán. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, dựa trên bằng chứng kiểm toán và các thông tin thu thập được, nội dung kiểm toán có thể được điều chỉnh, thay đổi khi kiểm toán viên nhà nước có hiểu biết đầy đủ hơn về chủ đề kiểm toán. Tuy nhiên, kiểm toán viên nhà nước cần hạn chế việc điều chỉnh, thay đổi nội dung kiểm toán để tránh phát sinh các quan ngại về tính chuyên nghiệp, khách quan và công bằng của cuộc kiểm toán.

Phương pháp tiếp cận kiểm toán

26. Kiểm toán viên nhà nước lựa chọn phương pháp tiếp cận kiểm toán theo kết quả, theo vấn đề, theo hệ thống hoặc kết hợp các phương pháp tiếp cận trên sao cho việc tổ chức cuộc kiểm toán được thuận lợi nhất.

Các phương pháp tiếp cận trong kiểm toán hoạt động bao gồm:

(i) Phương pháp tiếp cận theo kết quả: Kiểm tra đánh giá các kết quả hay mục tiêu đầu ra có đạt được như dự kiến, hoặc các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ có vận hành theo dự kiến hay không;

(ii) Phương pháp tiếp cận theo vấn đề: Kiểm tra đánh giá, xác minh và phân tích nguyên nhân gây ra các vấn đề cụ thể hoặc các sai lệch so với tiêu chí (tiêu chí có sẵn và sai lệch đã biết);

(iii) Phương pháp tiếp cận theo hệ thống: Kiểm tra đánh giá các hệ thống quản lý có hoạt động một cách phù hợp hay không.

27. Phương pháp tiếp cận kiểm toán giúp kiểm toán viên nhà nước xác định các kiến thức, thông tin, dữ liệu cần thiết và các thủ tục kiểm toán cần thực hiện để thu thập, phân tích các thông tin, dữ liệu đó.

Tiêu chí kiểm toán hoạt động

28. Kiểm toán viên nhà nước phải xây dựng các tiêu chí kiểm toán hoạt động phù hợp với điều kiện cụ thể của đơn vị được kiểm toán, tương ứng với các nội dung kiểm toán và liên quan đến tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực.

Kiểm toán viên nhà nước so sánh giữa thực tế với tiêu chí để có được phát hiện kiểm toán. Nếu thực tế đáp ứng được hoặc vượt hơn cả tiêu chí thì đó là thực hành tốt nhất, ngược lại nếu không đáp ứng được tiêu chí thì cần thực hiện các biện pháp cải thiện.

29. Tiêu chí kiểm toán có thể mang tính định tính hoặc định lượng. Tiêu chí kiểm toán có thể là tiêu chí chung hoặc tiêu chí cụ thể. Tiêu chí kiểm toán thường chú trọng vào tính phù hợp của các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ so với nội dung quy định của pháp luật, quy tắc hoặc mục tiêu đặt ra; hoặc các nguyên tắc đúng đắn, bảo đảm tính khoa học trong quản trị và thông lệ thực hành tốt nhất; hoặc khả năng có thể đạt được. Tiêu chí kiểm toán có thể được xác định dựa trên: Các quy định của pháp luật; các tiêu chuẩn do các tổ chức chuyên môn xác lập; các thông lệ thực hành tốt nhất; các quy chế, tiêu chuẩn, biện pháp, chỉ tiêu, kết quả dự kiến, mục tiêu và cam kết do đơn vị được kiểm toán xây dựng; kỳ vọng của xã hội và công chúng; ý kiến của chuyên gia… Kiểm toán viên nhà nước phải nêu rõ nguồn đã được sử dụng để xác định tiêu chí kiểm toán hoạt động.

30. Trong trường hợp cuộc kiểm toán hoạt động sử dụng phương pháp tiếp cận theo vấn đề thì kiểm toán viên nhà nước không phải xây dựng tiêu chí kiểm toán hoạt động mà chỉ xác minh vấn đề và xác định nguyên nhân gây ra vấn đề.

Rủi ro kiểm toán hoạt động

31. Rủi ro kiểm toán hoạt động gồm rủi ro của việc đưa ra các ý kiến không phù hợp hoặc không đầy đủ, cung cấp thông tin không đầy đủ, không khách quan hoặc không tăng thêm giá trị cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải chủ động quản lý rủi ro kiểm toán.

32. Nhiều chủ đề kiểm toán hoạt động có tính chất phức tạp và nhạy cảm về kinh tế, chính trị và xã hội. Nếu tránh các chủ đề đó thì có thể giúp kiểm toán viên nhà nước giảm rủi ro không phù hợp hoặc không đầy đủ nhưng lại giới hạn khả năng tăng thêm giá trị của cuộc kiểm toán. Rủi ro không tăng thêm giá trị của cuộc kiểm toán như không thể đưa ra thông tin hoặc kiến thức mới, hoặc bỏ qua các yếu tố quan trọng, dẫn đến không thể cung cấp cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán các phát hiện hay kiến nghị thực sự góp phần cải thiện tình hình.

33. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần tiếp cận, thu thập thông tin chính xác và đầy đủ, chỉ rõ các rủi ro đã biết, rủi ro có thể xảy ra và cách thức xử lý các rủi ro này. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần tiến hành phân tích thông tin sâu rộng và cân nhắc các phát hiện kiểm toán một cách thận trọng. Trong giai đoạn lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần đánh giá, giải quyết các ý kiến phản hồi và các khác biệt về quan điểm có liên quan.

Trọng yếu kiểm toán hoạt động

34. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét trọng yếu trong suốt quá trình kiểm toán. Vấn đề, nội dung hay hoạt động được kiểm toán cần được xem xét không chỉ ở khía cạnh tài chính mà còn ở khía cạnh chính trị, xã hội sao cho cuộc kiểm toán có thể tăng thêm được nhiều giá trị nhất.

35. Trọng yếu trong kiểm toán hoạt động rộng hơn trong kiểm toán tài chính. Trọng yếu trong kiểm toán hoạt động là tầm quan trọng và mức độ ảnh hưởng của một vấn đề, nội dung hay hoạt động được kiểm toán trong phạm vi bối cảnh xem xét.

Một vấn đề, nội dung hay hoạt động được coi là trọng yếu nếu có ý nghĩa đặc biệt quan trọng và sự cải thiện vấn đề, nội dung hay hoạt động đó sẽ mang lại tác động đáng kể. Một vấn đề, nội dung hay hoạt động tương đối nhỏ nhưng có thể vẫn được coi là trọng yếu nếu các sai lệch so với tiêu chí liên quan có thể gây ảnh hưởng lớn tới các hoạt động khác của đơn vị được kiểm toán. Một vấn đề, nội dung hay hoạt động sẽ được coi là không trọng yếu nếu đó là hoạt động mang tính chất thường xuyên và ảnh hưởng của các sai lệch so với tiêu chí liên quan chỉ giới hạn trong một phạm vi nhỏ hoặc tối thiểu. Trọng yếu thường được xem xét dưới cả hai khía cạnh định tính và định lượng, tuy nhiên khía cạnh định tính thường được quan tâm nhiều hơn trong kiểm toán hoạt động. Kiểm toán viên nhà nước cũng phải xem xét cả tầm quan trọng về chính trị hay xã hội, đồng thời cần lưu ý điều này sẽ thay đổi theo thời gian và còn phụ thuộc vào cách nhìn nhận của các đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán cũng như đối tượng chịu trách nhiệm. Kiểm toán viên nhà nước xem xét trọng yếu nhằm mục đích xác định chủ đề kiểm toán, các nội dung kiểm toán cần tập trung để đạt được mục tiêu kiểm toán, tổ chức cuộc kiểm toán bảo đảm được tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực.

36. Trọng yếu được xem xét trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán hoạt động. Trong giai đoạn lập kế hoạch trung hạn kiểm toán hoạt động, trọng yếu là một trong các tiêu chí để lựa chọn chủ đề kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch của cuộc kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá trọng yếu để xác định mục tiêu, nội dung, tiêu chí kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán tương ứng.

Trao đổi thông tin

37. Kiểm toán viên nhà nước phải duy trì việc trao đổi thông tin một cách hiệu quả, phù hợp với đơn v.

38. Trong kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nhà nước phải thường xuyên trao đổi thông tin với đơn vị được kiểm toán và các bên liên quan khác nhằm mục đích:

(i) Thu thập thông tin đầy đủ, đặc biệt đối với các thông tin không có sẵn;

(ii) Xây dựng và trao đổi về tiêu chí kiểm toán phù hợp khi cần thiết;

(iii) Đáp ứng yêu cầu toàn diện và khách quan của báo cáo kiểm toán.

39. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định các bên liên quan chính và chủ động thiết lập việc trao đổi thông tin hai chiều một cách hiệu quả trong suốt quá trình kiểm toán. Việc trao đổi thông tin cần cởi mở, thẳng thắn nhưng phải trong phạm vi bảo mật cho phép, trên cơ sở tôn trọng và hiểu biết về vai trò, trách nhiệm của mỗi bên, không làm ảnh hưởng đến tính độc lập, khách quan của Kiểm toán nhà nước và phải tuân thủ quy định của pháp luật. Kiểm toán viên nhà nước có thể thực hiện trao đổi thông tin bằng nhiều cách thức và với nhiều bên liên quan. Việc trao đổi cần được thực hiện bằng văn bản nếu kiểm toán viên nhà nước nhận thấy trao đổi bằng lời là chưa đủ.

Năng lực và kỹ năng cần thiết

40. Kiểm toán nhà nước cần bảo đảm Đoàn kiểm toán và các chuyên gia bên ngoài tham gia cuộc kiểm toán có năng lực và kỹ năng cần thiết để thực hiện và hoàn thành cuộc kiểm toán.

41. Các năng lực và kỹ năng cần thiết để thực hiện cuộc kiểm toán hoạt động bao gồm:

(i) Kiến thức chuyên ngành về kiểm toán;

(ii) Kiến thức về các phương pháp nghiên cứu, phương pháp khoa học xã hội, kỹ năng áp dụng, đánh giá;

(iii) Kỹ năng cá nhân như kỹ năng xã hội, kỹ năng giao tiếp, kỹ năng viết báo cáo và kỹ năng phân tích;

(iv) Khả năng sáng tạo và tổng hợp;

(v) Kiến thức về các tổ chức, chương trình, dự án, hoạt động và kiến thức chuyên môn về chủ đề kiểm toán;

(vi) Có khả năng phán đoán và khả năng xét đoán chuyên môn.

42. Kiểm toán viên nhà nước cần duy trì kỹ năng cần thiết trong suốt quá trình phát triển nghề nghiệp. Quá trình học hỏi và phát triển phươn

43. Trong trường hợp cuộc kiểm toán đòi hỏi các kỹ thuật, phương pháp và kỹ năng chuyên ngành mà Kiểm toán nhà nước không có, Kiểm toán nhà nước có thể sử dụng chuyên gia bên ngoài để hỗ trợ cho cuộc kiểm toán thông qua việc đánh giá sự cần thiết và lĩnh vực phải sử dụng chuyên gia, thực hiện các thủ tục và thỏa thuận cần thiết theo đúng quy định của Kiểm toán nhà nước về sử dụng chuyên gia.

Xét đoán chuyên môn và hoài nghi nghề nghiệp

44. Trong quá trình lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các xét đoán chuyên môn và duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp nhưng đồng thời cũng cần có thái độ cầu thị và sẵn sàng đổi mới.

45. Nguyên

46. Xét đoán chuyên môn được sử dụng khi:

(i) Lựa chọn chủ đề kiểm toán;

(ii) Đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu;

(iii) Xác định mục tiêu, nội dung kiểm toán và xây dựng tiêu chí kiểm toán; phương pháp thu thập và phân tích bằng chứng kiểm toán cần thiết để đạt được mục tiêu kiểm toán;

(iv) Đưa ra phát hiện và kiến nghị kiểm toán dựa trên kết quả phân tích các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được.

47. Hoài nghi nghề nghiệp được sử dụng khi xác định trọng yếu, đánh giá bằng chứng kiểm toán, thông tin và giải trình. Kiểm toán viên nhà nước phải áp dụng phương pháp tiếp cận mang tính phản biện để duy trì thái độ khách quan đối với thông tin được cung cấp; đồng thời phải chủ động lĩnh hội các quan điểm, ý kiến phản biện để tránh các xét đoán sai lầm hoặc thiếu khách quan.

Kiểm soát chất lượng kiểm toán hoạt động

48. Tất cả các cuộc kiểm toán hoạt động đều phải được thực hiện các quy định về kiểm soát chất lượng để đảm bảo hợp lý rằng cuộc kiểm toán đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán nhà nước và các quy định có liên quan; báo cáo kiểm toán được phát hành phù hợp với hoàn cảnh cụ thể và tạo thêm giá trị.

49. Kiểm toán viên nhà nước phải hiểu và tuân thủ các quy định, các thủ tục kiểm soát chất lượng theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán). Ngoài ra, kiểm soát chất lượng các cuộc kiểm toán hoạt động cần chú ý một số vấn đề cụ thể sau:

(i) Các thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán chú trọng đến quá trình thu thập thông tin kiểm toán, các xét đoán chuyên môn và suy xét kỹ các vấn đề liên quan, giải quyết được các khác biệt về quan điểm trong Đoàn kiểm toán;

(ii) Các thủ tục kiểm soát chất lượng chú ý đến việc báo cáo kiểm toán đưa ra ý kiến khách quan, chứa đựng các quan điểm liên quan, giải quyết thỏa đáng câu hỏi kiểm toán và những khác biệt về quan điểm.

Hồ sơ kiểm toán hoạt động

50. Kiểm toán viên nhà nước phải lập tài liệu, hồ sơ của cuộc kiểm toán hoạt động phù hợp với hoàn cảnh cụ thể. Hồ sơ lưu lại phải đầy đủ, kịp thời và chi tiết để bảo đảm cho một kiểm toán viên nhà nước có kinh nghiệm không tham gia kiểm toán, thông qua hồ sơ kiểm toán, có thể hiểu được thông tin rõ ràng về các tiêu chí đã được sử dụng, phạm vi của cuộc kiểm toán, các công việc đã thực hiện, các vấn đề phát sinh, các bằng chứng đã thu thập được, các xét đoán chuyên môn quan trọng, quá trình hình thành các ý kiến và kiến nghị kiểm toán.

Các nguyên tắc cụ thể cho từng giai đoạn của cuộc kiểm toán hoạt động

Lập kế hoạch kiểm toán

51. Kiểm toán viên nhà nước phải tổ chức khảo sát, lập kế hoạch kiểm toán đối với tất cả các cuộc kiểm toán hoạt động bảo đảm hiệu quả và hiệu lực. Việc lập kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán hoạt động phải xác định được mục tiêu, nội dung, phạm vi, tiêu chí, phương pháp kiểm toán, lịch trình và các nguồn lực để làm căn cứ lập kế hoạch kiểm toán chi tiết và chỉ đạo, tổ chức thực hiện cuộc kiểm toán một cách tiết kiệm, hiệu quả và giảm thiểu rủi ro kiểm toán.

52. Kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán hoạt động thường bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết.

53. Kế hoạch kiểm toán tổng quát cầnxác định được mục tiêu, phạm vi, nội dung, phương pháp kiểm toán và khung thời gian, nhân sự; là căn cứ để lập kế hoạch kiểm toán chi tiết và chỉ đạo, tổ chức thực hiện cuộc kiểm toán một cách tiết kiệm, hiệu quả và giảm thiểu rủi ro kiểm toán.

54. Kế hoạch kiểm toán chi tiết được xây dựng căn cứ trên kế hoạch kiểm toán tổng quát để thực hiện các nội dung đã được xác định trong kế hoạch kiểm toán tổng quát, bằng cách chi tiết và cụ thể hơn các nội dung kiểm toán.

55. Kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết phải được ghi chép, lưu trữ, cập nhật, điều chỉnh khi cần thiết trong suốt quá trình kiểm toán.

Thực hiện kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán

56. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập các bằng chứng đầy đủ và thích hợp để củng cố cho các phát hiện kiểm toán và kiến nghị kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét tính phù hợp và độ tin cậy của thông tin được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán.

57. Bằng chứng kiểm toán phải bảo đảm tính đầy đủ và thích hợp. Tính đầy đủ là tiêu chuẩn đánh giá về số lượng của bằng chứng kiểm toán, còn tính thích hợp là tiêu chuẩn đánh giá về chất lượng của các bằng chứng kiểm toán. Tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán có mối liên hệ tương quan. Số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro trọng yếu và chất lượng của mỗi bằng chứng kiểm toán. Rủi ro được đánh giá ở mức độ càng cao thì thường cần nhiều bằng chứng kiểm toán, chất lượng của mỗi bằng chứng kiểm toán càng cao thì có thể cần ít bằng chứng kiểm toán hơn. Tuy nhiên, nhiều bằng chứng kiểm toán được thu thập không có nghĩa là chất lượng bằng chứng kiểm toán được bảo đảm.

58. Chủ đề kiểm toán, mục tiêu kiểm toán và nội dung kiểm toán quyết định nội dung cần thiết của bằng chứng kiểm toán cần thu thập để đưa ra ý kiến kiểm toán. Bằng chứng phải được xem xét trong hoàn cảnh cụ thể; tất cả các luận điểm có liên quan, ưu nhược điểm và các quan điểm khác nhau đều phải được đánh giá trước khi đưa ra ý kiến kiểm toán. Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào nguồn gốc, nội dung của bằng chứng kiểm toán và hoàn cảnh cụ thể mà kiểm toán viên nhà nước thu thập được bằng chứng. Yêu cầu về tính chính xác cần được xem xét, cân nhắc với tính hợp lý, kinh tế và phù hợp với mục đích của việc thu thập bằng chứng.

Phát hiện và ý kiến kiểm toán

59. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá bằng chứng nhằm đưa ra các phát hiện kiểm toán. Dựa trên các phát hiện kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các xét đoán chuyên môn để có thể đưa ra ý kiến kiểm toán. Các phát hiện và ý kiến kiểm toán là kết quả của việc phân tích để đánh giá được các tiêu chí kiểm toán, trả lời được các nội dung kiểm toán và đáp ứng được các mục tiêu kiểm toán.

60. Trong kiểm toán hoạt động, bằng chứng kiểm toán có thể mang tính thuyết phục (“các vấn đề đã dẫn tới ý kiến là…”) hơn là khẳng định (“đúng/sai”) nên việc hình thành các ý kiến kiểm toán là một quá trình phân tích, tương tác lẫn nhau, sử dụng chủ yếu là các xét đoán, lý giải về các nội dung kiểm toán và đạt được mục tiêu kiểm toán. Ý kiến kiểm toán được hình thành bắt đầu từ việc phác thảo đánh giá sơ bộ, đưa ra phát hiện kiểm toán, xây dựng các giả định, thử nghiệm các giả định với dữ liệu được bổ sung từ nhiều nguồn khác nhau đến việc lập báo cáo kiểm toán. Trong quá trình đó, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện theo định hướng của mục tiêu kiểm toán và thận trọng, khách quan.

Lập báo cáo kiểm toán

61. Báo cáo kiểm toán của Kiểm toán nhà nước là văn bản do Kiểm toán nhà nước lập và công bố để đánh giá và kiến nghị về những nội dung liên quan đến cuộc kiểm toán hoạt động đó.

Yêu cầu, nội dung và kết cấu của báo cáo kiểm toán

62. Báo cáo kiểm toán phải tuân thủ các yêu cầu:

(i) Đầy đủ và phù hợp: Báo cáo kiểm toán trình bày các phát hiện, đánh giá, kiến nghị kiểm toán về tính kinh tế, tính hiệu quả đối với việc quản lý và sử dụng nguồn lực, tính hiệu lực trong việc đạt được các mục tiêu của các chương trình, dự án, hoạt động hoặc công quỹ phải dựa trên những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp. Báo cáo kiểm toán phải bao gồm tất cả các thông tin cần thiết về mục tiêu, nội dung và tiêu chí kiểm toán. Trong trường hợp không đánh giá được về mục tiêu, tiêu chí kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần giải thích nguyên nhân;

(ii) Khách quan: Để bảo đảm độ tin cậy, báo cáo kiểm toán phải được lập dựa trên các bằng chứng khách quan và được xem xét trong bối cảnh cụ thể. Báo cáo phải có những nhận xét, đánh giá khách quan, trung thực, không thiên vị và không gây hiểu lầm; tránh xu hướng phóng đại, nhận xét mang tính một chiều khi trình bày kết quả kiểm toán; đưa ra được cả những phát hiện, đánh giá tích cực cũng như tiêu cực;

(iii) Thuyết phục: Báo cáo kiểm toán cần trình bày logic, thể hiện mối liên hệ chặt chẽ từ mục tiêu, tiêu chí, phát hiện cho đến đánh giá và kiến nghị kiểm toán. Báo cáo kiểm toán cần thể hiện được kiểm toán viên nhà nước đã giải quyết tất cả các luận điểm có liên quan. Các vấn đề có thể gây ảnh hưởng tiêu cực cần lưu ý để khuyến khích đơn vị được kiểm toán hoặc người sử dụng báo cáo kiểm toán thực hiện các hành động cải thiện;

(iv) Rõ ràng, súc tích: Văn phong dùng trong báo cáo kiểm toán phải trong sáng, ngắn gọn, rõ ràng, dễ hiểu, không gây ra nhiều cách hiểu khác nhau cho người sử dụng báo cáo kiểm toán; cấu trúc báo cáo kiểm toán phải chặt chẽ, hợp lý. Về tổng thể, báo cáo kiểm toán phải mang tính xây dựng, góp phần mang lại kiến thức tốt hơn và nhấn mạnh các cải thiện cần thiết;

(v) Kịp thời: Báo cáo kiểm toán được lập và gửi theo đúng thời gian quy định.

63. Nội dung và kết cấu của báo cáo kiểm toán phải tuân thủ quy định về mẫu biểu hồ sơ kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

Kiến nghị kiểm toán hoạt động

64. Trên cơ sở các phát hiện và đánh giá kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra các kiến nghị giải quyết, khắc phục các hạn chế, tồn tại và vấn đề đã được xác định qua kiểm toán. Kiến nghị kiểm toán phải giải quyết được những tồn tại, hạn chế của việc quản lý tài chính công, tài sản công để cải thiện tình hình, tăng cường tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực. Kiến nghị kiểm toán cũng không nên thực hiện thay trách nhiệm của nhà quản lý. Kiến nghị cần nêu rõ vấn đề cần phải giải quyết, đối tượng chịu trách nhiệm giải quyết. Kiến nghị phải thực tế, đúng đối tượng chịu trách nhiệm và bảo đảm tính khả thi.

Công khai kết quả kiểm toán hoạt động              

65. Việc công khai các báo cáo kiểm toán sẽ giúp tăng sự tin cậy vào hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước. Do vậy, các báo cáo kiểm toán cần được công khai theo quy định của Luật Kiểm toán nhà nước và các quy định khác có liên quan.

Theo dõi, kiểm tra thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán hoạt động

66. Kiểm toán viên nhà nước phải theo dõi, kiểm tra việc thực hiện các kết luận, kiến nghị kiểm toán của tất cả các cuộc kiểm toán hoạt động. Kết quả theo dõi, kiểm tra thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán phải được lập báo cáo và bảo đảm các yêu cầu sau:

(i) Theo dõi, kiểm tra thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán phải tập trung đánh giá việc khắc phục, giải quyết đầy đủ những tồn tại, hạn chế cơ bản của đơn vị được kiểm toán hoặc các bên chịu trách nhiệm đã trình bày trong báo cáo kiểm toán hoạt động sau một khoảng thời gian phù hợp;

(ii) Khi theo dõi, kiểm tra thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần tập trung vào những kiến nghị vẫn còn giá trị đến thời điểm kiểm tra, sử dụng cách tiếp cận độc lập và không thành kiến.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 400

CÁC NGUYÊN TẮC CỦA KIỂM TOÁN TUÂN THỦ

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_____________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở Luật Kiểm toán nhà nước, CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước) và ISSAI 400 (Các nguyên tắc kiểm toán tuân thủ) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định các nguyên tắc cơ bản của kiểm toán tuân thủ và được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán tuân thủ do Kiểm toán nhà nước thực hiện theo quy định của Luật Kiểm toán nhà nước.

03. Các nguyên tắc trong Chuẩn mực này được sử dụng làm cơ sở để xây dựng và thực hiện chuẩn mực kiểm toán tuân thủ một cách nhất quán.

04. Trường hợp cuộc kiểm toán tuân thủ có kết hợp với kiểm toán tài chính, kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ cả các chuẩn mực kiểm toán tuân thủ, chuẩn mực kiểm toán tài chính và chuẩn mực kiểm toán hoạt động. Trường hợp có sự khác biệt giữa các chuẩn mực của các loại hình kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải ưu tiên áp dụng nhóm chuẩn mực cho phù hợp với loại hình kiểm toán được áp dụng, nội dung chủ yếu của cuộc kiểm toán.

05. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Các quy định chung về kiểm toán tuân thủ

Đặc điểm của kiểm toán tuân thủ

06. Kiểm toán tuân thủ là việc kiểm toán để đánh giá và xác nhận tính tuân thủ pháp luật, nội quy, quy chế mà đơn vị được kiểm toán phải thực hiện. Kiểm toán tuân thủ được thực hiện bằng việc đánh giá sự tuân thủ các hoạt động, các giao dịch và thông tin, xét trên các khía cạnh trọng yếu theo các quy định áp dụng đối với đơn vị được kiểm toán. Các quy định đó được xác định là tiêu chí kiểm toán như: Các luật, các văn bản hướng dẫn luật, các quy định, quy chế, chế độ, chính sách mà đơn vị được kiểm toán phải thực hiện. Khi các luật và quy định không đầy đủ hoặc chưa có văn bản hướng dẫn, kiểm toán tuân thủ có thể kiểm tra sự tuân thủ theo các nguyên tắc chung về quản trị hoạt động hoặc các thông lệ, ứng xử tốt được chấp nhận.

07. Kiểm toán tuân thủ có thể bao gồm nhiều nội dung kiểm toán và được thực hiện để cung cấp sự đảm bảo hợp lý hoặc đảm bảo hạn chế bằng việc sử dụng tiêu chí đánh giá, thủ tục thu thập bằng chứng kiểm toán và hình thức báo cáo kiểm toán. Kiểm toán tuân thủ có thể được thực hiện dưới dạng công việc kiểm tra xác nhận hoặc dạng công việc kiểm tra đánh giá hoặc đồng thời cả hai. Báo cáo kiểm toán có thể dưới hình thức báo cáo tóm tắt hoặc báo cáo đầy đủ. Các ý kiến kiểm toán có thể được trình bày theo các cách: Ý kiến khẳng định về sự tuân thủ hoặc kiến nghị để giải quyết các vấn đề nghi ngờ không tuân thủ pháp luật và các quy định được phát hiện trong quá trình kiểm toán.

08. Kiểm toán tuân thủ là một nội dung không thể thiếu trong chức năng, nhiệm vụ của Kiểm toán nhà nước trong việc kiểm toán các cơ quan, đơn vị thuộc lĩnh vực công.

09. Kiểm toán tuân thủ đề cao tính minh bạch bằng việc cung cấp những báo cáo kiểm toán đáng tin cậy đánh giá việc quản lý, sử dụng các nguồn tài chính công, tài sản công, việc thực thi chức trách, nhiệm vụ của người được giao quản lý, sử dụng các nguồn tài chính công, tài sản công.

Kiểm toán tuân thủ đề cao trách nhiệm giải trình bằng việc báo cáo những sự sai lệch so với quy định của pháp luật và những vi phạm pháp luật để từ đó kiến nghị cấp có thẩm quyền xử lý các sai phạm, kiến nghị các tổ chức, cá nhân thực hiện các biện pháp khắc phục và kiến nghị những người có trách nhiệm phải chịu trách nhiệm về những hành động của mình.

Kiểm toán tuân thủ đề cao việc quản trị tốt cả bằng việc xác định các yếu kém và các sai lệch so với các quy định của pháp luật và đánh giá tính đúng đắn trong trường hợp chưa có luật hoặc các quy định.

Về bản chất, gian lận và tham nhũng là những yếu tố chống lại tính minh bạch, trách nhiệm giải trình và việc quản trị tốt. Kiểm toán tuân thủ đề cao việc quản lý, sử dụng tài chính, tài sản công lành mạnh bằng việc đánh giá rủi ro xảy ra gian lận liên quan đến tính tuân thủ.

10. Trong một số trường hợp các quy định của pháp luật có thể mâu thuẫn hoặc xung đột nhau và có cách hiểu khác nhau, khi đó kiểm toán viên nhà nước phải có ý kiến khách quan, phù hợp nhất và thể hiện trong báo cáo kiểm toán được gửi tới đơn vị được kiểm toán và các bên liên quan khác theo quy định của pháp luật. Điều này làm tăng trách nhiệm giải trình và tính minh bạch trong hoạt động kiểm toán.

11. Trong trường hợp đơn vị được kiểm toán đã chuẩn bị một cơ sở dẫn liệu hoặc một báo cáo về tính tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước thực hiện dạng công việc kiểm tra xác nhận; còn trong trường hợp đơn vị được kiểm toán không cung cấp cơ sở dẫn liệu cụ thể hoặc không có báo cáo về tính tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước thực hiện dạng công việc kiểm tra đánh giá.

12. Kiểm toán tuân thủ có thể được thực hiện riêng rẽ hoặc kết hợp với kiểm toán tài chính hoặc kiểm toán hoạt động hoặc kết hợp cả ba loại hình kiểm toán.

13. Kiểm toán tuân thủ được thực hiện riêng rẽ là cuộc kiểm toán mà mục tiêu kiểm toán chỉ là kiểm toán tuân thủ, thực hiện tách biệt với kiểm toán tài chính và kiểm toán hoạt động trong tất cả các giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán.

14. Trong trường hợp có sự kết hợp giữa kiểm toán tuân thủ với kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ thường là một phần quan trọng trong mục tiêu, nội dung của cuộc kiểm toán. 

15. Pháp luật và các quy định là rất quan trọng đối với cả kiểm toán tuân thủ và kiểm toán tài chính. Việc áp dụng pháp luật và các quy định trong mỗi lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán sẽ phụ thuộc vào mục tiêu, nội dung kiểm toán. Kiểm toán tuân thủ tập trung vào việc thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp về việc tuân thủ các tiêu chí kiểm toán. Đối với kiểm toán tuân thủ, mọi yêu cầu của pháp luật và các quy định liên quan đến nội dung kiểm toán đều có thể được xem xét.

16. Khi kiểm toán tuân thủ kết hợp với kiểm toán hoạt động, việc tuân thủ được xem như là một khía cạnh của tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực. Kế hoạch kiểm toán phải xác định kiểm toán hoạt động hay kiểm toán tuân thủ là trọng tâm của cuộc kiểm toán để áp dụng các chuẩn mực kiểm toán nhà nước cho phù hợp.

Mục tiêu của kiểm toán tuân thủ

17. Mục tiêu của kiểm toán tuân thủ là kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến về việc tuân thủ các luật, các văn bản hướng dẫn luật, các quy định, quy chế, chế độ, chính sách,... của các hoạt động, các giao dịch và thông tin của đơn vị được kiểm toán, xét trên các khía cạnh trọng yếu. Thông thường kiểm toán tuân thủ đánh giá sự tuân thủ các tiêu chí chính thức như đã quy định tại Đoạn 06 Chuẩn mực này (tính tuân thủ). Tuy nhiên, pháp luật và các quy định không quy định đầy đủ hoặc chưa có văn bản hướng dẫn, kiểm toán tuân thủ có thể kiểm tra sự tuân thủ theo các nguyên tắc chung về quản trị tài chính lành mạnh và thông lệ, ứng xử tốt được chấp nhận (tính đúng đắn).

18. Kiểm toán viên nhà nước thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc tuân thủ pháp luật và các quy định được thừa nhận chung nhằm:

(i) Đưa ra ý kiến về việc tuân thủ của nội dung được kiểm toán;

(ii) Xác định các trường hợp không tuân thủ pháp luật và các quy định có thể gây ra sai sót trọng yếu trong báo cáo của đơn vị được kiểm toán;

(iii) Kiến nghị xử lý các trường hợp không tuân thủ hoặc kiến nghị để giải quyết các vấn đề nghi ngờ không tuân thủ pháp luật và các quy định được phát hiện trong quá trình kiểm toán.

19. Mục tiêu của kiểm toán tuân thủ kết hợp với kiểm toán tài chính là nhằm kiểm tra đánh giá mức độ tuân thủ pháp luật và các quy định của các hoạt động, giao dịch tài chính và thông tin tài chính thể hiện trong báo cáo tài chính, xét trên khía cạnh trọng yếu.

20. Mục tiêu của kiểm toán tuân thủ kết hợp với kiểm toán hoạt động là nhằm kiểm tra việc tuân thủ theo pháp luật và các quy định; tuân thủ các nguyên tắc chung về quản trị tài chính lành mạnh; đánh giá tính kinh tế, tính hiệu lực, tính hiệu quả trong việc thực hiện các chương trình, dự án; quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công...

Các yếu tố của kiểm toán tuân thủ

21. Các yếu tố cơ bản trong kiểm toán của Kiểm toán nhà nước được quy định tại CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước). Tại Chuẩn mực này cung cấp thêm các khía cạnh của các yếu tố liên quan đến một cuộc kiểm toán tuân thủ.

Ba bên liên quan trong kiểm toán tuân thủ

22. Kiểm toán tuân thủ dựa trên mối quan hệ ba bên, trong đó Kiểm toán nhà nước có trách nhiệm là thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp nhằm đưa ra phát hiện hoặc đánh giá về sự tuân thủ của nội dung kiểm toán theo các tiêu chí đã được xác lập của đối tượng chịu trách nhiệm, để làm tăng độ tin cậy của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán.

23. Trong kiểm toán tuân thủ, Kiểm toán nhà nước có trách nhiệm xác định các yếu tố của cuộc kiểm toán, đánh giá xem một nội dung kiểm toán cụ thể có tuân thủ các tiêu chí đã được xác lập, phát hành báo cáo kiểm toán và theo dõi, kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán.

24. Đối tượng chịu trách nhiệm là các đơn vị được kiểm toán; các cơ quan, tổ chức, cá nhân chịu trách nhiệm về các vấn đề có liên quan đến đơn vị được kiểm toán, chịu trách nhiệm quản lý đơn vị được kiểm toán hay thực thi các kiến nghị liên quan. Đối tượng này chịu trách nhiệm về tuân thủ các quy định liên quan đến nội dung được kiểm toán.

25. Đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán là các cơ quan, tổ chức, cá nhân sử dụng báo cáo kiểm toán theo pháp luật và các quy định. Trong kiểm toán tuân thủ, đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán thường là cơ quan lập pháp, cơ quan giám sát, cơ quan ban hành văn bản và công chúng.

26. Mối quan hệ giữa ba bên liên quan cần phải được xem xét trong hoàn cảnh của mỗi cuộc kiểm toán. Trong một số trường hợp đối tượng chịu trách nhiệm cũng có thể là đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán.

Các quy định và tiêu chí kiểm toán

27. Các quy định là yếu tố cơ bản nhất của kiểm toán tuân thủ, là cơ sở để xác định các tiêu chí kiểm toán. Các quy định có thể bao gồm các luật, các văn bản hướng dẫn luật, các quy định, quy chế, chế độ, chính sách hoặc có thể là các nguyên tắc chung về quản trị tài chính lành mạnh và ứng xử của công chức, viên chức.

28. Trong thực tiễn có thể có các quy định, điều khoản mâu thuẫn với nhau và có thể được hiểu theo các cách khác nhau, hoặc các văn bản hướng dẫn có thể không nhất quán và chưa chặt chẽ, hoặc các quy định chỉ có hiệu lực trong từng giai đoạn và từng hoàn cảnh cụ thể. Do đó, để đánh giá sự tuân thủ các quy định, kiểm toán viên nhà nước cần phải am hiểu về nguồn gốc, căn cứ, kết cấu và nội dung của các quy định (khi cần thiết có thể trưng cầu ý kiến của các cơ quan ban hành văn bản). Điều này đặc biệt quan trọng khi xác định các tiêu chí kiểm toán, bởi vì nội dung của quy định là cơ sở để xây dựng các tiêu chí kiểm toán, cả khi xác định phạm vi kiểm toán và khi trình bày các phát hiện kiểm toán, ý kiến kiểm toán.

29. Tiêu chí kiểm toán là các tiêu chuẩn được sử dụng để đánh giá nội dung kiểm toán một cách nhất quán và hợp lý. Nếu không có các tiêu chí kiểm toán phù hợp thì các ý kiến kiểm toán sẽ được giải thích theo các cách khác nhau và có thể dẫn đến hiểu sai. Kiểm toán viên nhà nước xác định tiêu chí kiểm toán trên cơ sở các quy định có liên quan như đã quy định tại Đoạn 28 Chuẩn mực này. Các tiêu chí của kiểm toán tuân thủ phải thích hợp, đáng tin cậy, đầy đủ, khách quan, có thể hiểu được, có thể so sánh được, được chấp nhận và sẵn có cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán hiểu được nội dung của cuộc kiểm toán, cơ sở của báo cáo kiểm toán.

30. Kiểm toán tuân thủ liên quan đến tính tuân thủ hoặc tính đúng đắn theo quy định tại Đoạn 17 Chuẩn mực này. Trong cả hai trường hợp kiểm toán tập trung vào tính tuân thủ cũng như kiểm toán tập trung vào tính đúng đắn đều cần các tiêu chí kiểm toán phù hợp. Các tiêu chí phù hợp trong trường hợp kiểm toán tuân thủ tập trung vào tính đúng đắn có thể là những nguyên tắc được chấp nhận chung hoặc những thực hành tốt.

Nội dung kiểm toán và thông tin liên quan đến nội dung kiểm toán

31. Nội dung kiểm toán của một cuộc kiểm toán tuân thủ được xác định theo phạm vi kiểm toán, đó là các hoạt động, các nghiệp vụ, các giao dịch hay các thông tin tài chính liên quan. Riêng đối với dạng công việc kiểm tra xác nhận về tính tuân thủ, thông tin liên quan đến nội dung kiểm toán có thể là một báo cáo về tuân thủ được lập và trình bày phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo theo quy định.

32. Nội dung kiểm toán tuân thủ thường rất đa dạng. Nội dung của một cuộc kiểm toán có thể tổng quát hoặc cụ thể, có thể mang tính định lượng (chẳng hạn những khoản thanh toán không thỏa mãn một số điều kiện), hoặc định tính (chẳng hạn thái độ hoặc sự tôn trọng các yêu cầu về thủ tục).

Sự đảm bảo trong kiểm toán tuân thủ

33. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện các thủ tục kiểm toán để giảm thiểu hoặc quản lý rủi ro đưa ra các ý kiến kiểm toán không phù hợp, mặc dù không một cuộc kiểm toán nào có thể cung cấp một sự đảm bảo tuyệt đối về toàn bộ tình hình về nội dung được kiểm toán do những hạn chế vốn có trong mọi cuộc kiểm toán. Trong hầu hết các trường hợp, không thể thực hiện kiểm toán tuân thủ cho tất cả các yếu tố của nội dung kiểm toán mà thông thường sẽ dựa vào một mức độ chọn mẫu định tính hoặc định lượng, tuy nhiên sự đảm bảo phải được thể hiện rõ ràng, minh bạch.

34. Sự đảm bảo làm tăng độ tin cậy của những đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán vào những thông tin mà kiểm toán viên nhà nước hoặc các bên liên quan cung cấp. Trong kiểm toán tuân thủ, cả đảm bảo hợp lý và đảm bảo hạn chế đều có thể xảy ra trong cả hai dạng công việc: Kiểm tra xác nhận và kiểm tra đánh giá.

Các nguyên tắc của kiểm toán tuân thủ

35. Một cuộc kiểm toán tuân thủ là một quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán một cách có hệ thống và khách quan về sự tuân thủ của nội dung kiểm toán theo các quy định hiện hành được xác định là các tiêu chí kiểm toán. Các nguyên tắc sau là nền tảng cho việc thực hiện một cuộc kiểm toán tuân thủ:

(i) Các nguyên tắc chung mà kiểm toán viên nhà nước phải xem xét trước khi bắt đầu kiểm toán cũng như trong suốt quá trình kiểm toán;

(ii) Các nguyên tắc liên quan đến quá trình kiểm toán.

Các nguyên tắc chung

Đạo đức nghề nghiệp và tính độc lập

36. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các nguyên tắc về đạo đức nghề nghiệp bao gồm cả tính độc lập. Khi thực hiện kiểm toán tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước phải hiểu và tuân thủ các nguyên tắc về đạo đức nghề nghiệp theo quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp).

Kiểm soát chất lượng kiểm toán

37. Tất cả các cuộc kiểm toán tuân thủ đều phải thực hiện các thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán nhằm đảm bảo hợp lý rằng tất cả các cuộc kiểm toán đã tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan; báo cáo kiểm toán phát hành phù hợp với hoàn cảnh cụ thể

Kiểm toán viên nhà nước phải hiểu và tuân thủ các quy định, các thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán).

Xét đoán chuyên môn và thái độ hoài nghi nghề nghiệp

38. Trong quá trình lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các xét đoán chuyên môn và duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp

Xét đoán chuyên môn được kiểm toán viên nhà nước sử dụng trong suốt quá trình kiểm toán bằng việc áp dụng các kỹ năng và kinh nghiệm phù hợp để đưa ra các quyết định phù hợp với hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán.

Kiểm toán viên nhà nước phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán với thái độ hoài nghi nghề nghiệp để nhận biết các trường hợp có thể dẫn đến nội dung được kiểm toán có chứa đựng sai sót trọng yếu.

“Xét đoán chuyên môn” và “Hoài nghi nghề nghiệp” được sử dụng trong suốt cuộc kiểm toán tuân thủ để xem xét các yếu tố của kiểm toán, nội dung kiểm toán, các tiêu chí phù hợp, phạm vi kiểm toán, rủi ro, trọng yếu và các thủ tục kiểm toán được áp dụng để ứng phó với rủi ro đã xác định. Hai khái niệm này được sử dụng trong việc đánh giá các bằng chứng kiểm toán và các dẫn chứng về việc không tuân thủ cũng như trong việc xác định cách thức, nội dung và tần suất của việc trao đổi thông tin trong quá trình kiểm toán.

Để bảo đảm cho việc xét đoán chuyên môn và thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong kiểm toán tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước phải có khả năng phân tích nguồn gốc, căn cứ, kết cấu và nội dung của các quy định được sử dụng làm cơ sở để xác định các tiêu chí kiểm toán thích hợp hoặc xác định các kẽ hở về luật pháp, hoặc trường hợp không có hoặc còn thiếu luật và các quy định. Kiểm toán viên nhà nước sử dụng xét đoán chuyên môn và hoài nghi nghề nghiệp trong việc đánh giá các loại bằng chứng kiểm toán khác nhau thông qua nguồn gốc của bằng chứng và sự liên quan đến phạm vi và nội dung kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước cũng phải có khả năng đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng đã thu thập được trong quá trình kiểm toán.

Các kỹ năng cần thiết

39. Kiểm toán viên nhà nước phải có kỹ năng cần thiết hoặc có khả năng tiếp cận với những kỹ năng cần thiết để hoàn thành cuộc kiểm toán tuân thủ

Các kỹ năng này bao gồm: Sự hiểu biết và kinh nghiệm thực tiễn tham gia các cuộc kiểm toán có nội dung và mức độ phức tạp tương đương, am hiểu về các chuẩn mực nghề nghiệp và quy định hiện hành, hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán, khả năng áp dụng các xét đoán chuyên môn. Tất cả các cuộc kiểm toán tuân thủ cần bố trí nhân sự có chuyên môn phù hợp. Kiểm toán viên nhà nước phải duy trì năng lực chuyên môn thông qua việc phát triển nghề nghiệp liên tục.

Trong trường hợp cuộc kiểm toán tuân thủ đòi hỏi các kỹ thuật, phương pháp, kỹ năng chuyên ngành mà Kiểm toán nhà nước không có, Kiểm toán nhà nước có thể sử dụng chuyên gia cung cấp kiến thức hoặc thực hiện một số công việc cụ thể, khi đó cần đánh giá về năng lực, khả năng và tính khách quan của các chuyên gia.

Rủi ro kiểm toán

40. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét rủi ro kiểm toán trong suốt quá trình kiểm toán

Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp khi đối tượng kiểm toán còn chứa đựng những sai sót trọng yếu về tính tuân thủ. Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục kiểm toán để giảm thiểu và quản lý rủi ro khi đưa ra các ý kiến kiểm toán không phù hợp.

Việc xem xét rủi ro kiểm toán là thích hợp trong cả hai dạng công việc kiểm tra xác nhận và kiểm tra đánh giá. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét cả ba yếu tố của rủi ro kiểm toán: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện trong mối quan hệ với đối tượng kiểm toán và thể thức báo cáo. Mối tương quan giữa các yếu tố của rủi ro kiểm toán phụ thuộc vào bản chất của đối tượng kiểm toán, phụ thuộc vào sự đảm bảo của cuộc kiểm toán là hợp lý hay hạn chế và phụ thuộc vào dạng công việc là kiểm tra xác nhận hay kiểm tra đánh giá.

Trọng yếu kiểm toán

41. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét tính trọng yếu trong suốt quá trình kiểm toán

Một sai sót được coi là trọng yếu khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại có thể gây ảnh hưởng tới quyết định của người sử dụng thông tin, báo cáo. Trong kiểm toán tuân thủ, trọng yếu thường được xem xét dưới cả hai khía cạnh định tính và định lượng, trong đó khía cạnh định tính của trọng yếu thường đóng vai trò lớn hơn. Khi xét đoán tính trọng yếu của sai sót, kiểm toán viên nhà nước không chỉ dựa vào quy mô của sai sót (khía cạnh định lượng) mà còn phải xem xét bản chất của sai sót trong từng hoàn cảnh cụ thể (khía cạnh định tính).

Trọng yếu cần được xem xét trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, đánh giá các bằng chứng kiểm toán thu thập được và trong quá trình lập báo cáo kiểm toán. Một phần quan trọng của việc xác định trọng yếu là đánh giá ảnh hưởng của trường hợp được báo cáo là tuân thủ hay không tuân thủ (kể cả trường hợp khẳng định chắc chắn không tuân thủ hoặc trường hợp chỉ đưa ra khả năng không tuân thủ) đối với việc ra quyết định của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán. Các yếu tố cần xem xét trong việc đánh giá trọng yếu là yêu cầu về nhiệm vụ, mối quan tâm hoặc kỳ vọng của công chúng, những lĩnh vực cụ thể mà các cơ quan lập pháp quan tâm hoặc sử dụng kinh phí lớn. Tuy nhiên, trong một số hoàn cảnh cụ thể, sai sót có thể được coi là trọng yếu mặc dù giá trị của sai sót đó thấp hơn mức trọng yếu (chẳng hạn sai sót do gian lận). Việc đánh giá mức trọng yếu phải phù hợp với phạm vi kiểm toán và đòi hỏi kiểm toán viên nhà nước phải có những xét đoán chuyên môn một cách đầy đủ, toàn diện.

Hồ sơ kiểm toán

42. Kiểm toán viên nhà nước phải lập đầy đủ hồ sơ kiểm toán

Hồ sơ kiểm toán phải được lập đầy đủ, kịp thời và phải cung cấp thông tin rõ ràng về các tiêu chí đã được sử dụng, phạm vi của cuộc kiểm toán, các đánh giá, những bằng chứng đã thu thập được và các ý kiến kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán phải chi tiết để một kiểm toán viên nhà nước có kinh nghiệm, dù không tham gia kiểm toán vẫn có thể hiểu được những điều sau: Mối liên hệ giữa nội dung kiểm toán, các tiêu chí kiểm toán, phạm vi kiểm toán, rủi ro kiểm toán và những nội dung khác trong kế hoạch kiểm toán tổng quát, kế hoạch kiểm toán chi tiết với cách thức, thời gian, phạm vi và kết quả của các thủ tục đã thực hiện; bằng chứng đã thu thập được làm cơ sở cho đánh giá hoặc ý kiến của kiểm toán viên nhà nước; nguyên nhân của tất cả các vấn đề nghiêm trọng đòi hỏi cần xét đoán chuyên môn và những đánh giá có liên quan. Hồ sơ kiểm toán phải được lập và lưu trữ theo quy định.

Trao đổi thông tin

43. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định những người có trách nhiệm hoặc có liên quan để trao đổi thông tin về phạm vi, thời gian thực hiện và các phát hiện kiểm toán quan trọng

Việc trao đổi thông tin diễn ra trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán tuân thủ: Khảo sát thu thập thông tin, lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Bất kỳ khó khăn nào trong quá trình kiểm toán cũng như những phát hiện quan trọng về trường hợp không tuân thủ trọng yếu cần được trao đổi với những đối tượng chịu trách nhiệm quản lý và quản trị ở cấp thích hợp. Kiểm toán viên nhà nước có thể thông báo để đối tượng chịu trách nhiệm hiểu về tiêu chí kiểm toán.

Các nguyên tắc liên quan đến quá trình kiểm toán

Lập kế hoạch cuộc kiểm toán tuân thủ

Phạm vi kiểm toán

44. Kiểm toán viên nhà nước xác định phạm vi kiểm toán

Phạm vi kiểm toán là sự thể hiện rõ ràng về trọng tâm, quy mô và giới hạn của cuộc kiểm toán liên quan đến việc đánh giá sự tuân thủ của nội dung kiểm toán so với các tiêu chí kiểm toán. Việc xác định phạm vi kiểm toán bị ảnh hưởng bởi trọng yếu, rủi ro và xác định các quy định nào, nội dung cụ thể nào của quy định đó sẽ được sử dụng làm tiêu chí kiểm toán. Cuộc kiểm toán tuân thủ được thiết kế sao cho bao quát được toàn bộ phạm vi kiểm toán.

Nội dung kiểm toán và tiêu chí kiểm toán

45. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định nội dung kiểm toán và các tiêu chí kiểm toán phù hợp

Xác định nội dung kiểm toán và tiêu chí kiểm toán là một trong những bước đầu tiên trong kiểm toán tuân thủ. Riêng đối với dạng công việc kiểm tra xác nhận có thể liên quan đến việc xác định thông tin do đối tượng chịu trách nhiệm trình bày về sự tuân thủ của nội dung kiểm toán so với tiêu chí nhất định.

Khi xác định nội dung kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần vận dụng những xét đoán chuyên môn và thái độ hoài nghi nghề nghiệp để phân tích các thông tin, dữ liệu về đơn vị được kiểm toán và đánh giá trọng yếu, rủi ro.

Nội dung kiểm toán phải được xác định rõ ràng và có thể đánh giá được theo các tiêu chí kiểm toán phù hợp. Về bản chất, nội dung kiểm toán phải cho phép kiểm toán viên nhà nước có thể thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để chứng minh cho ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán.

Kiểm toán viên nhà nước cần xác định các tiêu chí kiểm toán phù hợp làm cơ sở cho việc đánh giá các bằng chứng kiểm toán và đưa ra các phát hiện và ý kiến kiểm toán. Các tiêu chí có thể được thông báo cho đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán cũng như những đối tượng phù hợp khác. Các tiêu chí cũng có thể được trao đổi với đối tượng chịu trách nhiệm.

Hiểu biết về đơn vị được kiểm toán

46. Kiểm toán viên nhà nước phải hiểu biết về đơn vị được kiểm toán trong môi trường pháp luật có liên quan

Kiểm toán viên nhà nước phải có sự hiểu biết về cơ cấu, tổ chức, hoạt động và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước sử dụng những kiến thức này để xác định trọng yếu và đánh giá rủi ro không tuân thủ.

Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát và môi trường kiểm soát

47. Kiểm toán viên nhà nước phải hiểu biết về môi trường kiểm soát và các thủ tục kiểm soát nội bộ có liên quan và đánh giá sự đảm bảo tính tuân thủ của hệ thống kiểm soát nội bộ đó

Để hiểu được về đơn vị được kiểm toán và nội dung kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải có hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Môi trường kiểm soát và các thủ tục kiểm soát nội bộ là các yếu tố thuộc hệ thống kiểm soát nội bộ.

Môi trường kiểm soát bao gồm văn hóa về tính trung thực và ứng xử có đạo đức; các quan điểm, nhận thức và hành động của lãnh đạo đơn vị liên quan đến kiểm soát nội bộ. Môi trường kiểm soát tạo cơ sở cho sự hoạt động hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ, bảo đảm hoạt động của đơn vị được kiểm toán tuân thủ với các quy định. Trong kiểm toán tuân thủ, một môi trường kiểm soát chú trọng vào việc đạt được tuân thủ là rất quan trọng.

Tùy thuộc vào nội dung kiểm toán và phạm vi của cuộc kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước sẽ tập trung vào các thủ tục kiểm soát nội bộ về mặt định tính hoặc về mặt định lượng hoặc cả hai. Khi đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá rủi ro mà hệ thống không ngăn ngừa hoặc phát hiện được những trường hợp không tuân thủ mang tính trọng yếu. Kiểm toán viên nhà nước cần xem xét sự tương thích của thủ tục kiểm soát nội bộ với môi trường kiểm soát để bảo đảm sự tuân thủ theo các quy định xét trên các khía cạnh trọng yếu.

Đánh giá rủi ro kiểm toán

48. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá rủi ro để xác định rủi ro do không tuân thủ

Trên cơ sở các tiêu chí kiểm toán, phạm vi kiểm toán và đặc điểm của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần thực hiện đánh giá rủi ro để xác định cách thức, thời gian và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thực hiện. Kiểm toán viên nhà nước cần xem xét đến rủi ro mà nội dung kiểm toán không tuân thủ các tiêu chí kiểm toán. Không tuân thủ có thể do gian lận, sai sót, bản chất của nội dung kiểm toán hoặc hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước cần xem xét việc xác định rủi ro do không tuân thủ và tác động của nó lên các thủ tục kiểm toán trong suốt quá trình kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá những trường hợp không tuân thủ đã phát hiện để xác định mức độ ảnh hưởng của sự không tuân thủ.

Rủi ro do gian lận

49. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét rủi ro do gian lận

Nếu kiểm toán viên nhà nước đã phát hiện việc không tuân thủ có biểu hiện gian lận thì phải thận trọng trong việc thu thập và lưu trữ bằng chứng kiểm toán để không gặp trở ngại cho bất cứ thủ tục pháp lý nào sau này.

Gian lận trong kiểm toán tuân thủ chủ yếu liên quan đến việc lạm dụng công quyền, tuy nhiên gian lận cũng liên quan đến việc báo cáo sai sự thật những vấn đề về tuân thủ. Các trường hợp không tuân thủ theo các quy định có thể cấu thành việc cố ý sử dụng sai thẩm quyền để thu lợi bất hợp pháp.

Việc thực thi công vụ bao gồm đưa ra hoặc không đưa ra các quyết định, các công việc chuẩn bị, tư vấn, xử lý thông tin và các hoạt động khác trong các dịch vụ công. Lợi ích bất hợp pháp là những lợi ích mang tính kinh tế hoặc phi kinh tế thu được bằng những hành động có chủ ý không phù hợp với quy định pháp luật của một cá nhân hay tập thể trong số những người có trách nhiệm quản lý, quản trị hoặc bên có liên quan.

Phát hiện gian lận có thể không phải là mục tiêu chính của kiểm toán tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước vẫn cần tính đến các yếu tố rủi ro do gian lận trong việc đánh giá rủi ro và luôn cảnh giác với các dấu hiệu gian lận khi thực hiện kiểm toán.

Kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán tuân thủ

50. Kế hoạch kiểm toán của mỗi cuộc kiểm toán tuân thủ thường bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết.

51. Kế hoạch kiểm toán tổng quát cần xác định được mục tiêu, phạm vi, nội dung, phương pháp kiểm toán và khung thời gian, nhân sự; là căn cứ để lập kế hoạch kiểm toán chi tiết và chỉ đạo, tổ chức thực hiện cuộc kiểm toán một cách tiết kiệm, hiệu quả và giảm thiểu rủi ro kiểm toán.

52. Kế hoạch kiểm toán chi tiết được xây dựng căn cứ trên kế hoạch kiểm toán tổng quát để thực hiện các nội dung đã được xác định trong kế hoạch kiểm toán tổng quát, bằng cách chi tiết và cụ thể hơn các nội dung kiểm toán.

53. Kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết phải được ghi chép, lưu trữ, cập nhật, điều chỉnh khi cần thiết trong suốt quá trình kiểm toán.

Thực hiện kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán

54. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở cho ý kiến kiểm toán

Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp làm cơ sở cho ý kiến kiểm toán. Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán liên quan đến tiêu chuẩn đánh giá về số lượng bằng chứng kiểm toán, còn tính thích hợp liên quan đến tiêu chuẩn đánh giá về chất lượng của các bằng chứng kiểm toán, bao gồm sự phù hợp, có giá trị và đáng tin cậy của bằng chứng. Số lượng của bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro có sai sót trọng yếu và chất lượng của mỗi bằng chứng kiểm toán. Rủi ro càng lớn thì thường đòi hỏi nhiều bằng chứng kiểm toán và chất lượng của bằng chứng càng cao thì có thể cần ít bằng chứng hơn. Do đó, tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng có mối tương quan với nhau. Tuy nhiên, việc đơn thuần chỉ thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán không bù đắp lại được chất lượng thấp của bằng chứng. Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán bị ảnh hưởng bởi nguồn gốc, nội dung và hoàn cảnh cụ thể mà bằng chứng được thu thập.

Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét cả tính thích hợp và mức độ tin cậy của thông tin được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán.

Các thủ tục kiểm toán cần thích hợp trong từng trường hợp cụ thể và phù hợp với mục đích thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán. Do nội dung kiểm toán có thể mang tính định tính hoặc định lượng nên kiểm toán viên nhà nước sẽ căn cứ vào phạm vi kiểm toán để chú trọng vào khía cạnh định tính hoặc định lượng, hoặc cả định tính và định lượng của bằng chứng kiểm toán. Do đó, kiểm toán tuân thủ bao gồm rất nhiều các thủ tục khác nhau để thu thập các bằng chứng kiểm toán, cả về định tính và định lượng.

Kiểm toán viên nhà nước thực hiện kiểm toán tuân thủ cần phối hợp và so sánh bằng chứng kiểm toán từ các nguồn khác nhau để đạt được yêu cầu về tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán.

Đánh giá bằng chứng kiểm toán để hình thành ý kiến kiểm toán

55. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán thu thập được và hình thành các ý kiến kiểm toán

Sau khi đã kết thúc công việc kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần xem xét lại các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được để đưa ra ý kiến kiểm toán.

Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của những bằng chứng thu thập được để giảm rủi ro kiểm toán đến mức thấp có thể chấp nhận được. Quá trình đánh giá đòi hỏi vừa xem xét những bằng chứng chứng minh, vừa phải xem xét những bằng chứng mâu thuẫn với ý kiến kiểm toán về việc tuân thủ hoặc không tuân thủ. Việc đánh giá bằng chứng kiểm toán cũng bao gồm cả những suy xét về mức trọng yếu. Sau khi đánh giá tính đầy đủ và tính thích hợp của những bằng chứng thu thập được để đưa ra mức độ đảm bảo của cuộc kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét để đưa ra ý kiến kiểm toán thích hợp nhất trên cơ sở các bằng chứng đã thu thập được.

Nếu các bằng chứng thu thập được từ các nguồn khác nhau lại mâu thuẫn, hoặc nếu có bất kỳ một sự nghi ngờ nào về độ tin cậy của thông tin được dùng làm bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần xác định việc bổ sung thủ tục kiểm toán để có thể giải quyết được vấn đề.

Sau khi đã kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước xem xét lại hồ sơ, tài liệu kiểm toán để xác định sự đầy đủ và thích hợp của việc kiểm tra nội dung kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước cũng cần xác định sự phù hợp của việc đánh giá rủi ro và trọng yếu ban đầu trên cơ sở các bằng chứng đã thu thập được và điều chỉnh lại đánh giá về rủi ro và trọng yếu (nếu cần thiết).

Lập báo cáo kiểm toán

56. Báo cáo kiểm toán được lập dựa trên các nguyên tắc về tính đầy đủ, khách quan, kịp thời và xem xét các ý kiến giải trình của đơn vị được kiểm toán và các bên liên quan khác

Nguyên tắc về tính đầy đủ đòi hỏi kiểm toán viên nhà nước phải kiểm tra, xem xét lại tất cả các bằng chứng kiểm toán liên quan trước khi lập báo cáo kiểm toán.

Nguyên tắc về tính khách quan đòi hỏi kiểm toán viên nhà nước phải áp dụng các xét đoán chuyên môn và thái độ hoài nghi nghề nghiệp để bảo đảm rằng tất cả các báo cáo là đúng sự thật và các phát hiện hoặc ý kiến kiểm toán được trình bày theo cách thích hợp và công bằng.

Nguyên tắc về tính kịp thời là việc lập báo cáo kiểm toán được thực hiện theo đúng thời gian quy định.

Để đạt được các yêu cầu đó trong quá trình lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần lưu ý việc kiểm tra xem xét lại tính chính xác của các sự kiện với đơn vị được kiểm toán, xem xét và tổng hợp lại ý kiến của đơn vị được kiểm toán và những người có trách nhiệm một cách phù hợp.

57. Yêu cầu, nội dung và kết cấu của báo cáo kiểm toán

Báo cáo kiểm toán phải tuân thủ các yêu cầu như: Phản ánh đầy đủ, chính xác, trung thực, khách quan, có tính xây dựng, có tính thuyết phục, rõ ràng, súc tích, không gây ra nhiều cách hiểu khác nhau cho người sử dụng báo cáo kiểm toán. Mọi giới hạn về phạm vi kiểm toán cần được mô tả. Báo cáo kiểm toán cần nêu rõ sự liên quan của các tiêu chí được sử dụng và mức độ đảm bảo mà báo cáo cung cấp. Báo cáo kiểm toán thường bao gồm đánh giá kiểm toán trên cơ sở các công việc kiểm toán đã thực hiện. Báo cáo kiểm toán có thể đưa ra những kiến nghị mang tính tư vấn để cải thiện tình hình.

Nội dung và kết cấu của báo cáo kiểm toán phải tuân thủ quy định về mẫu biểu, hồ sơ kiểm toán của Kiểm toán nhà nước, có thể bao gồm: Cơ sở lập báo cáo kiểm toán, ý kiến kiểm toán, kiến nghị kiểm toán và các nội dung khác (nếu có), chữ ký, đóng dấu, ngày ký báo cáo kiểm toán và các thuyết minh, phụ lục (nếu có).

Ý kiến kiểm toán có thể được trình bày rõ ràng ý kiến khẳng định về sự tuân thủ. Ý kiến kiểm toán cũng có thể làm rõ những vấn đề hoặc những nội dung kiểm toán cụ thể. Dạng công việc kiểm tra xác nhận thường đưa ra ý kiến khẳng định về sự tuân thủ, còn dạng công việc kiểm tra đánh giá thường đưa ra ý kiến làm rõ những vấn đề hoặc những nội dung kiểm toán cụ thể. Trong trường hợp đưa ra ý kiến khẳng định về sự tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước cần nêu rõ rằng ý kiến đó là ý kiến chấp nhận toàn phần hay ý kiến không phải ý kiến chấp nhận toàn phần trên cơ sở đánh giá mức trọng yếu và mức độ ảnh hưởng đến tổng thể đối tượng kiểm toán.

Theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán

58. Kiểm toán nhà nước phải theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán

Các nguyên tắc về theo dõi, kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước). Đối với kiểm toán tuân thủ, Kiểm toán nhà nước cần tiếp tục theo dõi các trường hợp không tuân thủ, tùy thuộc vào tính chất và mức độ không tuân thủ mà việc theo dõi có thể được thực hiện thường xuyên hoặc yêu cầu báo cáo theo định kỳ. Đây là một yếu tố quan trọng để đánh giá rủi ro, xác định trọng yếu cho cuộc kiểm toán tiếp theo.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2200

MỤC TIÊU TỔNG THỂ VÀ YÊU CẦU ĐỐI VỚI KIỂM TOÁN VIÊN

NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN CUỘC KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

THEO CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC

 (Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

________________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) và ISSAI 2200 (Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định về mục tiêu tổng thể và yêu cầu đối với kiểm toán viên nhà nước khi thực hiện cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước.

03. Chuẩn mực này được áp dụng khi kiểm toán viên nhà nước thực hiện cuộc kiểm toán tài chính tại các cơ quan, tổ chức có quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công và các đối tượng khác theo quy định của Luật Kiểm toán nhà nước.

04. Chuẩn mực kiểm toán nhà nước không quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với các vấn đề liên quan đã được quy định trong văn bản pháp luật và các quy định của nhà nước.

05. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Mục tiêu tổng thể đối với kiểm toán viên nhà nước

06. Khi thực hiện kiểm toán tài chính, mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên nhà nước là:

(i) Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng (xét trên các khía cạnh trọng yếu) liệu báo cáo tài chính, các thông tin tài chính có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, báo cáo tài chính có được lập và trình bày phù hợp với khuôn khổ quy định hiện hành về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không;

(ii) Lập báo cáo kiểm toán và công bố kết quả của cuộc kiểm toán phù hợp với các phát hiện kiểm toán.

07. Trong trường hợp không thể đạt được sự đảm bảo hợp lý và ý kiến kiểm toán dạng ngoại trừ là chưa đủ để cung cấp thông tin cho người sử dụng báo cáo tài chính thì chuẩn mực kiểm toán nhà nước yêu cầu kiểm toán viên phải từ chối đưa ra ý kiến hoặc không tham gia cuộc kiểm toán theo quy định của pháp luật và các quy định có liên quan.

Yêu cầu đối với kiểm toán viên nhà nước thực hiện cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước

Tuân thủ quy tắc đạo đức nghề nghiệp 

08. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy tắc đạo đức nghề nghiệp, bao gồm cả tính độc lập.

09. Khi thực hiện cuộc kiểm toán tài chính, kiểm toán viên nhà nước phải hiểu và phải tuân thủ các quy tắc đạo đức nghề nghiệp được quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp).

10. Khi tham gia cuộc kiểm toán tài chính, kiểm toán viên nhà nước phải duy trì tính độc lập để bảo đảm đưa ra ý kiến kiểm toán mà không chịu tác động của bất kỳ yếu tố nào. Tính độc lập là một trong những yếu tố quan trọng nhất giúp kiểm toán viên nhà nước tăng cường tính liêm chính, khách quan và duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp.

11. Để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng tất cả kiểm toán viên nhà nước khi tham gia hoạt động kiểm toán đều tuân thủ các quy tắc đạo đức nghề nghiệp, Kiểm toán nhà nước phải thực hiện trách nhiệm xây dựng, duy trì hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán; xây dựng các quy định kiểm soát chất lượng cuộc kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán).

12. Đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán, Đoàn kiểm toán có trách nhiệm đối với việc tuân thủ các quy tắc đạo đức nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước theo quy định tại CMKTNN 2220 (Kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán tài chính). Những trách nhiệm này bao gồm cả trách nhiệm thường xuyên lưu ý đối với các bằng chứng về việc thành viên Đoàn kiểm toán không tuân thủ các quy tắc đạo đức nghề nghiệp; xử lý phù hợp nếu phát hiện thành viên Đoàn kiểm toán không tuân thủ các quy tắc đạo đức nghề nghiệp có liên quan; đưa ra đánh giá việc tuân thủ quy định về tính độc lập áp dụng đối với cuộc kiểm toán.

Hoài nghi nghề nghiệp

13. Kiểm toán viên nhà nước cần lập kế hoạch, thực hiện cuộc kiểm toán với thái độ hoài nghi nghề nghiệp để nhận biết các khả năng, tình huống có thể dẫn đến việc báo cáo tài chính chứa đựng những sai sót trọng yếu.

14. Kiểm toán viên nhà nước cần duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán để giảm các rủi ro, đặc biệt do các nguyên nhân:

(i) Bỏ qua các sự kiện và tình huống bất thường;

(ii) Vội vàng đưa ra đánh giá chỉ từ việc quan sát và nhận định ban đầu;

(iii) Sử dụng các giả định không phù hợp khi xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán và đánh giá kết quả các thủ tục đó.

15. Kiểm toán viên nhà nước phải có thái độ hoài nghi nghề nghiệp để đánh giá một cách nghiêm túc, đầy đủ và toàn diện đối với bằng chứng kiểm toán trong các trường hợp:

(i) Nghi ngờ đối với bằng chứng kiểm toán có sự mâu thuẫn, trái ngược, không logic;

(ii) Đánh giá mức độ tin cậy của các tài liệu, các câu trả lời phỏng vấn, các thông tin khác do đơn vị được kiểm toán hoặc đối tượng khác cung cấp;

(iii) Xem xét về tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán thu thập được trong từng hoàn cảnh cụ thể.

16. Kiểm toán viên nhà nước có thể chấp nhận tính xác thực của các ghi chép và tài liệu do đơn vị được kiểm toán hoặc đối tượng khác cung cấp, trừ khi có lý do để không chấp nhận. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét độ tin cậy của thông tin được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2500 (Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính). Trong trường hợp nghi ngờ về độ tin cậy của thông tin hoặc có dấu hiệu gian lận, kiểm toán viên nhà nước phải kiểm tra kỹ lưỡng hơn về tính đầy đủ, thích hợp của thông tin và xác định cần sửa đổi hoặc bổ sung các thủ tục kiểm toán để làm rõ nghi ngờ đó theo quy định tại các chuẩn mực kiểm toán nhà nước có liên quan như: CMKTNN 2240 (Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính); CMKTNN 2500 (Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính); CMKTNN 2505 (Xác nhận từ bên ngoài đối với cuộc kiểm toán tài chính).

17. Kiểm toán viên nhà nước phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp và không được phép thỏa mãn với các bằng chứng chưa đủ độ tin cậy ngay cả trong trường hợp kiểm toán viên nhà nước có kinh nghiệm, hiểu biết về sự trung thực, chính trực của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

Xét đoán chuyên môn

18. Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các xét đoán chuyên môn trong suốt quá trình lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán.

19. Xét đoán chuyên môn là đòi hỏi thiết yếu khi tiến hành kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện xét đoán chuyên môn trong việc đưa ra các quyết định về:

(i) Trọng yếu kiểm toán và rủi ro kiểm toán;

(ii) Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán được sử dụng để đáp ứng yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán nhà nước và thu thập bằng chứng kiểm toán;

(iii) Đánh giá tính đầy đủ, thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập và sự cần thiết phải thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán để đạt được mục tiêu kiểm toán;

(iv) Đánh giá các thủ tục mà đơn vị được kiểm toán đã thực hiện trong việc áp dụng khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính;

(v) Đưa ra đánh giá dựa trên các bằng chứng kiểm toán đã thu thập.

20. Yêu cầu quan trọng đối với kiểm toán viên nhà nước trong xét đoán chuyên môn là kiểm toán viên nhà nước phải sử dụng kiến thức được đào tạo, sự hiểu biết và kinh nghiệm thực tiễn để phát triển kỹ năng cần thiết nhằm đưa ra những xét đoán chuyên môn hợp lý trong từng hoàn cảnh cụ thể.

21. Việc thực hiện xét đoán chuyên môn trong bất kỳ trường hợp nào đều dựa trên hiểu biết của kiểm toán viên nhà nước về thực tế và hoàn cảnh cụ thể. Để đưa ra xét đoán chuyên môn có tính chuyên nghiệp và hợp lý đối với những vấn đề phức tạp hoặc có bất đồng xảy ra trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước có thể trao đổi, thảo luận, tham khảo ý kiến trong Đoàn kiểm toán hoặc các bên khác một cách phù hợp theo quy định tại CMKTNN 2220 (Kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán tài chính).

22. Xét đoán chuyên môn có thể được đánh giá dựa vào việc xem xét sự vận dụng thành thạo các nguyên tắc về kế toán và kiểm toán…, dựa vào kinh nghiệm nghề nghiệp phù hợp với thực tiễn và hoàn cảnh cụ thể.

23. Xét đoán chuyên môn cần được thể hiện một cách thích hợp trong hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính). Kiểm toán viên nhà nước phải lập đầy đủ tài liệu, hồ sơ kiểm toán để một kiểm toán viên nhà nước khác có kinh nghiệm, không có mối liên hệ nào trước đó với cuộc kiểm toán, có thể hiểu được những xét đoán chuyên môn quan trọng mà kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện để đưa ra đánh giá về những vấn đề trọng yếu phát sinh trong suốt cuộc kiểm toán. 

24. Kiểm toán viên nhà nước không được sử dụng xét đoán chuyên môn để biện hộ cho những quyết định không chứng minh được bằng thực tế, bằng những tình huống cụ thể của cuộc kiểm toán hoặc bằng các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp.

Thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp và giảm thiểu rủi ro kiểm toán

25. Để đạt được sự đảm bảo hợp lý, kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm giảm rủi ro kiểm toán tới một mức thấp nhất có thể chấp nhận được, từ đó cho phép kiểm toán viên nhà nước đưa ra các đánh giá phù hợp làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến kiểm toán.

Tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán

26. Bằng chứng kiểm toán là rất cần thiết để giúp kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến và lập báo cáo kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán mang tính tích lũy và được thu thập chủ yếu từ việc thực hiện các thủ tục kiểm toán trong suốt cuộc kiểm toán. Phần lớn công việc mà kiểm toán viên nhà nước thực hiện nhằm hình thành ý kiến kiểm toán là thu thập, đánh giá bằng chứng kiểm toán.

27. Ngoài bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên nhà nước thu thập trực tiếp bằng các thủ tục kiểm toán, bằng chứng kiểm toán còn bao gồm: Thông tin thu được từ các cuộc kiểm toán trước; thông tin từ hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán; thông tin được lập bởi chuyên gia do đơn vị được kiểm toán tuyển dụng hoặc thuê; thông tin hỗ trợ, chứng minh cho cơ sở dẫn liệu của đơn vị được kiểm toán, thông tin từ các cơ quan chức năng và cả những thông tin trái chiều với cơ sở dẫn liệu đó. Ngoài ra, trong một số trường hợp, kiểm toán viên nhà nước có thể sử dụng sự thiếu thông tin như một bằng chứng kiểm toán (chẳng hạn như khi đơn vị được kiểm toán từ chối giải trình các vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước yêu cầu).

28. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi ý kiến kiểm toán. Tính “đầy đủ” và “thích hợp” của bằng chứng kiểm toán có mối liên hệ tương quan. “Đầy đủ” là tiêu chuẩn đánh giá về số lượng của bằng chứng kiểm toán. “Thích hợp” là tiêu chuẩn đánh giá chất lượng bằng chứng kiểm toán, bao gồm sự phù hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán trong việc giúp kiểm toán viên nhà nước đưa ra các đánh giá làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán. Số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro có sai sót trọng yếu và chất lượng của mỗi bằng chứng kiểm toán. Rủi ro được đánh giá ở mức độ càng cao thì cần càng nhiều bằng chứng kiểm toán. Chất lượng bằng chứng kiểm toán càng cao thì cần càng ít bằng chứng kiểm toán. Nhiều bằng chứng kiểm toán được thu thập không có nghĩa là chất lượng bằng chứng kiểm toán được bảo đảm.

29. Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện xét đoán chuyên môn để xác định liệu đã thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp có thể chấp nhận được hay chưa, từ đó đưa ra đánh giá hợp lý để làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến kiểm toán.

30. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp theo quy định tại CMKTNN 2500 (Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính).

Rủi ro kiểm toán

31. Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn chứa đựng sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán là hệ quả của rủi ro có sai sót trọng yếu và rủi ro phát hiện. Việc đánh giá rủi ro được thực hiện dựa trên các thủ tục kiểm toán để thu thập thông tin cần thiết phục vụ mục đích đánh giá rủi ro và dựa vào bằng chứng thu thập trong suốt quá trình kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro gắn với xét đoán chuyên môn nhiều hơn là đo lường chính xác.

32. Trong chuẩn mực kiểm toán nhà nước, rủi ro kiểm toán không bao gồm rủi ro mà kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến là báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu nhưng thực tế báo cáo tài chính không có sai sót trọng yếu. Ngoài ra, rủi ro kiểm toán là một thuật ngữ chuyên môn liên quan đến quá trình kiểm toán, không bao hàm rủi ro mà kiểm toán viên nhà nước gặp phải như bị khiếu nại, bị kiện, bị mất uy tín, để lộ thông tin… hoặc các sự kiện khác phát sinh trong mối liên hệ với cuộc kiểm toán.

33. Kiểm toán viên nhà nước cần giảm rủi ro kiểm toán đến mức thấp nhất có thể chấp nhận được trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán thông qua việc xác định, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu và có biện pháp xử lý thích hợp đối với những rủi ro đã được đánh giá.

34. Kiểm toán viên nhà nước cần thực hiện thu thập, phân tích thông tin cần thiết, có liên quan và dựa vào bằng chứng thu thập được để xác định, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu như:

(i) Khi lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá rủi ro kiểm toán ở cấp độ tổng thể báo cáo tài chính để tạo cơ sở cho việc chọn mẫu kiểm toán, bố trí thời gian, nhân lực thực hiện cuộc kiểm toán;

(ii) Khi lập kế hoạch kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cả hai cấp độ (cấp độ tổng thể báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu);

(iii) Khi thực hiện kiểm toán, dựa trên bằng chứng và kết quả kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét lại những đánh giá rủi ro trước đó và từ đó điều chỉnh các thủ tục kiểm toán tiếp theo một cách phù hợp;

(iv) Khi lập báo cáo kiểm toán, dựa trên các phát hiện và kết quả kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét độ tin cậy của đánh giá rủi ro ban đầu trước khi đưa ra ý kiến kiểm toán.

35. Kiểm toán viên nhà nước luôn thực hiện xét đoán chuyên môn và đánh giá rủi ro kiểm toán trong mối quan hệ với trọng yếu kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước xác định trọng yếu kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2320 (Xác định và vận dụng trọng yếu kiểm toán trong kiểm toán tài chính).

36. Kiểm toán viên nhà nước nhận biết, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính); có biện pháp xử lý thích hợp đối với rủi ro đã đánh giá theo quy định tại CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính).

Rủi ro có sai sót trọng yếu

37. Rủi ro có sai sót trọng yếu có thể tồn tại ở hai cấp độ là: Cấp độ tổng thể báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh.

38. Rủi ro ở cấp độ tổng thể báo cáo tài chính là những rủi ro có sai sót trọng yếu có ảnh hưởng lan tỏa đối với tổng thể báo cáo tài chính và có thể ảnh hưởng tiềm tàng tới nhiều cơ sở dẫn liệu. 

39. Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu giúp kiểm toán viên nhà nước xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thực hiện tiếp theo nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Bằng chứng này cho phép kiểm toán viên nhà nước đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính ở mức độ rủi ro kiểm toán thấp có thể chấp nhận được. Kiểm toán viên nhà nước có thể sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để đạt được mục tiêu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.

40. Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu gồm rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là rủi ro của đơn vị được kiểm toán và tồn tại một cách độc lập đối với cuộc kiểm toán tài chính.

41. Rủi ro tiềm tàng bị ảnh hưởng bởi các yếu tố rủi ro tiềm tàng. Tùy vào mức độ mà các yếu tố rủi ro tiềm tàng ảnh hưởng đến khả năng bị sai sót của một cơ sở dẫn liệu, mức độ rủi ro tiềm tàng thay đổi trong một khoảng được đề cập là khoảng phân bố rủi ro tiềm tàng. Kiểm toán viên nhà nước xác định các nhóm các giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh quan trọng và cơ sở dẫn liệu có liên quan là một phần của quy trình xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.

42. Rủi ro kiểm soát thể hiện hiệu quả của việc thiết kế, vận hành và duy trì các hoạt động kiểm soát của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán nhằm giải quyết những rủi ro đã được xác định có thể cản trở việc hoàn thành các mục tiêu của đơn vị được kiểm toán trong quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, do những hạn chế vốn có của các hoạt động kiểm soát, dù được thiết kế phù hợp và vận hành hữu hiệu cũng không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính mà chỉ có thể làm giảm bớt rủi ro. Để xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thử nghiệm cơ bản cần thực hiện, kiểm toán viên nhà nước bắt buộc phải hoặc có thể lựa chọn, kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát theo các điều kiện quy định tại CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính).

43. Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có thể được thể hiện bằng các thuật ngữ có tính định lượng như tỷ lệ phần trăm hoặc các thuật ngữ phi định lượng. CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính) yêu cầu rủi ro tiềm tàng phải được đánh giá riêng với rủi ro kiểm soát để cung cấp cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo để xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu theo quy định của CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính).

44. CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính) quy định và hướng dẫn cách xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu.

45. Rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu nhằm xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của thủ tục kiểm toán tiếp theo cần thiết để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp theo quy định tại CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính).

Rủi ro phát hiện

46. Rủi ro phát hiện là rủi ro kiểm toán viên nhà nước không phát hiện ra các sai sót trọng yếu. Với một mức rủi ro kiểm toán xác định trước, mức độ rủi ro phát hiện được chấp nhận có mối quan hệ trái chiều với rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Ví dụ, nếu kiểm toán viên nhà nước xác định rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức độ càng cao thì rủi ro phát hiện có thể chấp nhận ở mức càng thấp và càng cần bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục cao hơn.

47. Rủi ro phát hiện liên quan đến nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục được kiểm toán viên nhà nước xác định để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức độ thấp có thể chấp nhận được. Rủi ro phát hiện phụ thuộc vào hiệu quả các thủ tục kiểm toán và việc kiểm toán viên nhà nước thực hiện các thủ tục đó. Để tăng cường hiệu quả các thủ tục kiểm toán; giảm khả năng lựa chọn thủ tục không phù hợp, thực hiện sai thủ tục kiểm toán hoặc hiểu không đúng kết quả kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần lưu ý các vấn đề sau: 

(i) Lập kế hoạch kiểm toán đầy đủ, phù hợp;

(ii) Bố trí nhân sự phù hợp cho Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán;

(iii) Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp;

(iv) Giám sát và kiểm tra các công việc đã thực hiện.

48. Kiểm toán viên nhà nước không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro phát hiện nhưng có trách nhiệm giảm thiểu rủi ro phát hiện bằng việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán thích hợp, thực hiện đúng thủ tục kiểm toán, thực hiện xét đoán chuyên môn và duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp.

Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán

49. Kiểm toán viên nhà nước không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro kiểm toán và không thể đạt được sự đảm bảo tuyệt đối về việc báo cáo tài chính hoàn toàn không có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn. Cuộc kiểm toán luôn có những hạn chế vốn có là do hầu hết các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước dựa vào để đưa ra đánh giá và hình thành ý kiến kiểm toán đều mang tính thuyết phục hơn là tính khẳng định chắc chắn. Kiểm toán viên nhà nước phải hiểu nguồn gốc của những hạn chế và có trách nhiệm làm giảm hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán.

50. Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán có thể do:

(i) Bản chất của việc lập và trình bày báo cáo tài chính

● Việc lập, trình bày báo cáo tài chính phụ thuộc vào sự lựa chọn của đơn vị được kiểm toán trong áp dụng các quy định hiện hành vào hoàn cảnh thực tế của đơn vị;

● Nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính liên quan đến quyết định hoặc đánh giá chủ quan hoặc có mức độ không chắc chắn có thể dẫn đến những cách hiểu hoặc xét đoán khác nhau nhưng đều có thể được chấp nhận.

(ii) Việc thực hiện các thủ tục kiểm toán

Khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên nhà nước bị giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý như:

● Kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện các thủ tục kiểm toán nhưng không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán do đơn vị được kiểm toán và các bên liên quan cố ý hoặc vô tình không cung cấp đầy đủ thông tin liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hoặc thông tin mà kiểm toán viên nhà nước yêu cầu;

● Các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán có thể không phát hiện hết sai sót cố ý, hành vi gian lận được thực hiện tinh vi và kỹ lưỡng;

● Một cuộc kiểm toán không phải là một cuộc điều tra hoặc thanh tra về các sai phạm. Kiểm toán viên nhà nước không có quyền điều tra, thanh tra, xét hỏi, khám xét như cuộc điều tra của cơ quan có thẩm quyền khác theo quy định của pháp luật.

(iii) Yêu cầu thực hiện cuộc kiểm toán theo kế hoạch, phải đạt được mục tiêu, nội dung xác định trước trong điều kiện nguồn lực, thời gian có hạn;

(iv) Các vấn đề khác ảnh hưởng đến hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán:

Đối với một số cơ sở dẫn liệu hoặc những vấn đề nhất định, hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán có khả năng ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng phát hiện sai sót trọng yếu của kiểm toán viên nhà nước. Các cơ sở dẫn liệu hoặc vấn đề liên quan bao gồm:

● Gian lận, đặc biệt là gian lận có liên quan đến lãnh đạo đơn vị được kiểm toán;

● Tính hiện hữu và đầy đủ của các mối quan hệ và giao dịch giữa đơn vị được kiểm toán với các bên liên quan;

● Hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định; 

● Các sự kiện hoặc điều kiện trong tương lai có thể ảnh hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán;

51. Kiểm toán viên nhà nước không được sử dụng hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán để biện hộ cho việc đã thỏa mãn với các bằng chứng kiểm toán chưa đủ thuyết phục.

52. Để nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán và phát hành báo cáo kiểm toán kịp thời, kiểm toán viên nhà nước cần phải:

(i) Lập kế hoạch kiểm toán để bảo đảm cuộc kiểm toán được thực hiện một cách hiệu quả;

(ii) Tập trung nguồn lực kiểm toán vào những phần hành được cho rằng chứa đựng nhiều rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn;

(iii) Sử dụng thử nghiệm (thử nghiệm kiểm soát, thử nghiệm cơ bản) và biện pháp khác (thủ tục phân tích, lấy mẫu kiểm toán, xem xét các mối quan hệ và giao dịch của đơn vị được kiểm toán với các bên liên quan) để kiểm tra tổng thể nhằm phát hiện sai sót trọng yếu.

53. Các chuẩn mực kiểm toán nhà nước có liên quan quy định và hướng dẫn các thủ tục kiểm toán để kiểm toán viên nhà nước thực hiện trong từng hoàn cảnh cụ thể:

(i) Thực hiện lập kế hoạch kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2300 (Lập kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính);

(ii) Thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính);

(iii) Sử dụng các thử nghiệm và biện pháp khác để kiểm tra tổng thể nhằm cung cấp cơ sở hợp lý cho kiểm toán viên nhà nước đưa ra đánh giá về tổng thể theo quy định tại CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính), CMKTNN 2500 (Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính), CMKTNN 2520 (Thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính), CMKTNN 2530 (Lấy mẫu kiểm toán trong kiểm toán tài chính);

(iv) Xem xét gian lận, việc tuân thủ pháp luật và các quy định trong cuộc kiểm toán tài chính theo quy định tại CMKTNN 2240 (Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính), CMKTNN 2250 (Đánh giá tính tuân thủ pháp luật và các quy định trong kiểm toán tài chính);

(v) Xem xét các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan trong cuộc kiểm toán tài chính theo quy định tại CMKTNN 2550 (Các bên liên quan trong kiểm toán tài chính);

(vi) Xem xét các vấn đề liên quan đến giả định hoạt động liên tục trong cuộc kiểm toán tài chính theo quy định tại CMKTNN 2570 (Kiểm toán hoạt động liên tục của đơn vị trong kiểm toán tài chính).

Thực hiện cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước

54. Kiểm toán viên nhà nước tuân thủ tất cả các chuẩn mực kiểm toán nhà nước có liên quan đến cuộc kiểm toán. Một chuẩn mực kiểm toán được xác định là có liên quan đến cuộc kiểm toán khi chuẩn mực đó đang có hiệu lực và cuộc kiểm toán có các nội dung đã được quy định, hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm toán nhà nước.

55. Kiểm toán viên nhà nước cần hiểu các quy định chung, nội dung của từng chuẩn mực kiểm toán để vận dụng một cách phù hợp các quy định, hướng dẫn của chuẩn mực kiểm toán nhà nước.

Nội dung của các chuẩn mực kiểm toán nhà nước

56. Chuẩn mực kiểm toán nhà nước đặt ra các yêu cầu cho công việc của kiểm toán viên nhà nước trong quá trình kiểm toán để đạt mục tiêu chung. Chuẩn mực kiểm toán nhà nước quy định, hướng dẫn kiểm toán viên nhà nước về trách nhiệm chung, các vấn đề cần quan tâm khi thực hiện trách nhiệm của mình trong từng hoàn cảnh cụ thể.

57. Khi thực hiện cuộc kiểm toán tài chính, ngoài quy định của chuẩn mực kiểm toán nhà nước, kiểm toán viên nhà nước còn phải tuân thủ các yêu cầu của pháp luật và các quy định có liên quan.

58. Báo cáo kiểm toán không được khẳng định hoạt động kiểm toán đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán nhà nước nếu không bảo đảm tuân thủ các quy định của Chuẩn mực này và các chuẩn mực kiểm toán nhà nước khác có liên quan đến cuộc kiểm toán.

Yêu cầu quy định trong từng chuẩn mực

59. Để đạt mục tiêu chung của cuộc kiểm toán tài chính, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các yêu cầu đã được quy định trong từng chuẩn mực liên quan đến cuộc kiểm toán đồng thời phải xem xét mối liên hệ giữa các chuẩn mực để:

(i) Xác định sự cần thiết phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài các thủ tục mà một chuẩn mực kiểm toán yêu cầu;

(ii) Đánh giá về tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập.

60. Mỗi chuẩn mực kiểm toán nhà nước bao gồm một số yêu cầu và hướng dẫn thực hành. Các hướng dẫn trong từng chuẩn mực kiểm toán giúp kiểm toán viên nhà nước tập trung để đạt được kết quả theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán đồng thời giúp kiểm toán viên nhà nước:

(i) Hiểu rõ những mục tiêu cần đạt được và cách thức phù hợp để thực hiện;

(ii) Quyết định những công việc cần thực hiện để đạt những mục tiêu đã xác định trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán.

61. Các yêu cầu trong từng chuẩn mực kiểm toán cần được hiểu trong mối liên hệ với mục tiêu chung của kiểm toán tài chính quy định tại CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính). Khả năng hoàn thành một mục tiêu cụ thể trong từng chuẩn mực kiểm toán cũng như việc đạt được và hoàn thành mục tiêu chung của kiểm toán viên nhà nước đều bị ảnh hưởng bởi những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán.

62. Kiểm toán viên nhà nước phải quan tâm đến mối quan hệ tương hỗ giữa các chuẩn mực kiểm toán như hướng dẫn tại Đoạn 54 Chuẩn mực này, trong một số trường hợp chuẩn mực kiểm toán nhà nước quy định và hướng dẫn các trách nhiệm chung, trong các trường hợp khác lại đưa ra cách thức thực hiện trách nhiệm trong từng tình huống cụ thể.

63. Hướng dẫn của mỗi chuẩn mực kiểm toán nhà nước được thiết kế để giúp kiểm toán viên nhà nước hoàn thành các yêu cầu của chuẩn mực đó, từ đó đạt mục tiêu của cuộc kiểm toán tài chính. Do hoàn cảnh thực tế của các cuộc kiểm toán rất đa dạng, các chuẩn mực kiểm toán nhà nước không thể lường trước mọi tình huống, kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm xác định các thủ tục kiểm toán cần thiết để hoàn thành các yêu cầu của chuẩn mực và đạt được mục tiêu cuộc kiểm toán đã định. Hoàn cảnh thực tế của cuộc kiểm toán có thể phát sinh những vấn đề cụ thể đòi hỏi kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài những thủ tục mà chuẩn mực kiểm toán nhà nước yêu cầu để đạt được mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán nhà nước quy định.

64. Kiểm toán viên nhà nước cần căn cứ vào các yêu cầu quy định trong từng chuẩn mực để đánh giá liệu đã thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mục tiêu của kiểm toán viên nhà nước hay chưa. Trường hợp kết quả đánh giá cho thấy các bằng chứng kiểm toán chưa đầy đủ và thích hợp, kiểm toán viên nhà nước có thể áp dụng một hoặc một số phương pháp sau đây để đạt được yêu cầu theo quy định tại Đoạn 57 (ii) Chuẩn mực này:

(i) Đánh giá liệu đã hoặc sẽ thu thập được thêm các bằng chứng kiểm toán phù hợp từ kết quả của việc tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán nhà nước khác;

(ii) Mở rộng công việc thực hiện bằng cách áp dụng thêm một hoặc một số yêu cầu;

(iii) Thực hiện các thủ tục khác mà kiểm toán viên nhà nước đánh giá là cần thiết trong từng tình huống.

Khi không thể thực hiện bất kỳ phương pháp nào trong số các phương pháp nêu trên, kiểm toán viên nhà nước sẽ không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp và theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải xác định ảnh hưởng của vấn đề này đối với báo cáo kiểm toán hoặc đối với khả năng hoàn thành cuộc kiểm toán.

Tuân thủ các quy định có liên quan

Các quy định có liên quan

65. Ngoài quy định tại Đoạn 66 Chuẩn mực này, kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ tất cả các quy định của từng chuẩn mực kiểm toán nhà nước, trừ khi, xét trong hoàn cảnh thực tế của cuộc kiểm toán thì:

(i) Toàn bộ chuẩn mực kiểm toán đó không liên quan đến cuộc kiểm toán; hoặc

(ii) Một hoặc một số quy định nào đó là không phù hợp bởi vì quy định đó phải được áp dụng có điều kiện và điều kiện đó lại không tồn tại trong cuộc kiểm toán.

66. Một chuẩn mực kiểm toán có thể không liên quan đến một số cuộc kiểm toán cụ thể. Ví dụ, nếu đơn vị được kiểm toán không có bộ phận kiểm toán nội bộ thì các quy định tại CMKTNN 2610 (Sử dụng công việc của kiểm toán viên nội bộ trong kiểm toán tài chính) được coi là không liên quan đến cuộc kiểm toán.

67. Trong một số chuẩn mực kiểm toán có thể có các quy định phải có điều kiện mới áp dụng được. Những quy định có điều kiện sẽ trở nên có liên quan đến cuộc kiểm toán khi phát sinh tình huống cho thấy sự tồn tại của các điều kiện đó.

Thực hiện khác so với một quy định

68. Trong một số trường hợp, nếu kiểm toán viên nhà nước xét thấy cần thực hiện khác so với một số quy định nào đó của một chuẩn mực kiểm toán nhà nước thì kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế để đạt được mục tiêu đặt ra. Việc thực hiện khác so với một số quy định của chuẩn mực chỉ phát sinh khi quy định đó đòi hỏi kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện một thủ tục mà trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán thì thủ tục đó là không hiệu quả hoặc không thể thực hiện được để đạt mục tiêu đặt ra.

69. Các chuẩn mực kiểm toán nhà nước không bắt buộc kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định mà không phù hợp với hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán. CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính) trong những tình huống ngoại lệ khi kiểm toán viên nhà nước thực hiện khác so với một quy định nào đó của chuẩn mực kiểm toán nhà nước có liên quan.

Không đạt được mục tiêu

70. Nếu không thể đạt được một mục tiêu quy định trong một chuẩn mực kiểm toán nhà nước thì kiểm toán viên nhà nước cần đánh giá liệu điều này có gây cản trở đến việc đạt mục tiêu chung của cuộc kiểm toán, của kiểm toán viên nhà nước và liệu có dẫn đến yêu cầu phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần hoặc không tham gia cuộc kiểm toán theo quy định của pháp luật và chuẩn mực kiểm toán nhà nước hay không.

71. Kiểm toán viên nhà nước cần thực hiện xét đoán chuyên môn để đánh giá liệu đã đạt được một mục tiêu nào đó hay chưa. Việc xét đoán chuyên môn phải tính đến kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện trên cơ sở tuân thủ các quy định của chuẩn mực kiểm toán nhà nước; đánh giá của kiểm toán viên nhà nước về tính đầy đủ, thích hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập được; sự cần thiết phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán. Các trường hợp có thể làm tăng khả năng không đạt mục tiêu bao gồm:

(i) Hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán không cho phép kiểm toán viên nhà nước tuân thủ các quy định có liên quan của chuẩn mực kiểm toán nhà nước;

(ii) Kiểm toán viên nhà nước không thể tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc thu thập thêm bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước cho là cần thiết.

Tài liệu, hồ sơ kiểm toán

72. Kiểm toán viên nhà nước lập và lưu trữ trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính); đồng thời lưu ý lập và lưu các tài liệu kiểm toán chứng minh cho việc không đạt một mục tiêu cụ thể nào đó theo quy định của Chuẩn mực này.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2220

KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG ĐỐI VỚI CUỘC KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_______________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính), CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán) và ISSAI 2220 (Kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán báo cáo tài chính) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong việc thực hiện các thủ tục kiểm soát chất lượng của một cuộc kiểm toán tài chính nhằm giúp Kiểm toán nhà nước đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng:

(i) Kiểm toán viên nhà nước, các đối tượng khác tham gia vào cuộc kiểm toán tài chính của Kiểm toán nhà nước tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan;

(ii) Các báo cáo kiểm toán tài chính phát hành phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.

03. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

Giải thích thuật ngữ

04. Trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước, các thuật ngữ dưới đây được hiểu như sau:

(i) Soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán: Là quy trình được thiết kế và thực hiện nhằm đưa ra sự đánh giá khách quan về các xét đoán quan trọng của kiểm toán viên nhà nước và các phát hiện đưa ra để hình thành ý kiến trong báo cáo kiểm toán;

(ii) Người soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán: Là cá nhân không phải là thành viên của Đoàn kiểm toán, có năng lực phù hợp, có đầy đủ kinh nghiệm và thẩm quyền cần thiết để thực hiện đánh giá khách quan về các xét đoán quan trọng và các phát hiện đưa ra để hình thành ý kiến trong báo cáo kiểm toán;

(iii) Giám sát hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán: Là quy trình xem xét và đánh giá liên tục về hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước, bao gồm kiểm tra lại một số cuộc kiểm toán đã hoàn thành được lựa chọn nhằm cung cấp cho Kiểm toán nhà nước sự đảm bảo hợp lý rằng hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước hoạt động hữu hiệu;

(iv) Kiểm tra: Là các thủ tục, công việc được thiết kế áp dụng đối với cuộc kiểm toán để cung cấp bằng chứng về sự tuân thủ của Đoàn kiểm toán đối với các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Trách nhiệm của Người đứng đầu về chất lượng cuộc kiểm toán tài chính

05. Tổng Kiểm toán nhà nước chịu trách nhiệm chỉ đạo kiểm soát chất lượng kiểm toán đối với tất cả các cuộc kiểm toán tài chính của Kiểm toán nhà nước.

06. Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán chịu trách nhiệm về hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán; chất lượng kiểm toán của các cuộc kiểm toán tài chính do đơn vị chủ trì và việc tuân thủ đạo đức nghề nghiệp của các thành viên Đoàn kiểm toán thuộc phạm vi quản lý của đơn vị; kịp thời báo cáo Tổng Kiểm toán nhà nước ngay khi phát hiện các sai sót nghiêm trọng trong hoạt động kiểm toán; các hành vi vi phạm hoặc có dấu hiệu vi phạm các quy định của Kiểm toán nhà nước.

07. Trưởng Đoàn kiểm toán chịu trách nhiệm tổ chức thực hiện hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán của Đoàn kiểm toán và chịu trách nhiệm về chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính. Để thực hiện trách nhiệm đó, Trưởng Đoàn kiểm toán phải có các biện pháp và chỉ đạo phù hợp đến các thành viên trong Đoàn kiểm toán, trong đó cần nhấn mạnh:

(i) Tầm quan trọng của chất lượng kiểm toán trong việc:

● Thực hiện cuộc kiểm toán tài chính tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan;

● Tuân thủ các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước;

● Phát hành báo cáo kiểm toán tài chính phù hợp với tình hình thực tế của cuộc kiểm toán tài chính;

● Đoàn kiểm toán có khả năng nêu ra những vấn đề còn bất đồng mà không sợ bị đe dọa.

(ii) Chất lượng là yếu tố thiết yếu khi thực hiện các cuộc kiểm toán tài chính.

08. Tổ trưởng Tổ kiểm toán tổ chức thực hiện và chịu trách nhiệm về hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán của Tổ kiểm toán trong phạm vi trách nhiệm và quyền hạn được giao như: Kiểm soát việc tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan; việc xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu của kiểm toán viên nhà nước, biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá; việc thu thập bằng chứng kiểm toán, các xét đoán, đánh giá quan trọng của kiểm toán viên nhà nước.

Yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp

09. Trong suốt cuộc kiểm toán tài chính, Trưởng Đoàn kiểm toán phải duy trì sự cảnh giác đối với những bằng chứng về việc các thành viên trong Đoàn kiểm toán không tuân thủ chuẩn mực và các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp có liên quan thông qua quá trình quan sát và tiến hành tìm hiểu khi cần thiết.

10. Trong trường hợp có những biểu hiện cho thấy thành viên Đoàn kiểm toán không tuân thủ chuẩn mực và các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp có liên quan, Trưởng Đoàn kiểm toán kịp thời báo cáo thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán để đưa ra biện pháp xử lý phù hợp.

Tính độc lập

11. Trong quá trình xây dựng kế hoạch kiểm toán hàng năm của đơn vị, thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán phải có trách nhiệm:

(i) Thu thập thông tin cần thiết liên quan đến cuộc kiểm toán để đánh giá tác động tổng thể đối với các yêu cầu về tính độc lập;

(ii) Thu thập và trao đổi thông tin với kiểm toán viên nhà nước có liên quan để có thể:

● Xác định xem các yêu cầu về tính độc lập có được đáp ứng hay không;

● Duy trì và cập nhật hồ sơ liên quan đến tính độc lập.

(iii) Xác định, đánh giá các trường hợp, các mối quan hệ có thể đe doạ đến tính độc lập và có biện pháp thích hợp để loại trừ hoặc hạn chế sự đe dọa đó xuống mức có thể chấp nhận được.

12. Trưởng Đoàn kiểm toán phải đưa ra kết luận về sự tuân thủ các yêu cầu về tính độc lập áp dụng đối với cuộc kiểm toán tài chính. Để đưa ra kết luận, Trưởng Đoàn kiểm toán phải:

(i) Thu thập những thông tin liên quan để xác định và đánh giá các yếu tố và các mối quan hệ đe dọa đến tính độc lập;

(ii) Đánh giá thông tin về những vấn đề vi phạm các quy định bảo đảm tính độc lập của Kiểm toán nhà nước để xác định xem liệu những vi phạm này có đe dọa đến tính độc lập của cuộc kiểm toán hay không;

(iii) Tiến hành những biện pháp thích hợp nhằm loại bỏ các đe dọa đến tính độc lập, hoặc giảm thiểu đến mức có thể chấp nhận được bằng việc áp dụng các biện pháp bảo vệ. Nếu xét thấy không có khả năng giải quyết vấn đề, Trưởng Đoàn kiểm toán phải báo cáo Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán để có các biện pháp giải quyết phù hợp.

13. Trong quá trình kiểm toán, trường hợp nhận thấy thành viên Tổ kiểm toán không bảo đảm tính độc lập, Tổ trưởng Tổ kiểm toán phải báo cáo kịp thời và đầy đủ với Trưởng Đoàn kiểm toán để có biện pháp xử lý phù hợp.

14. Kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo ngay với cấp có thẩm quyền về các trường hợp và mối đe dọa đến tính độc lập để có biện pháp xử lý phù hợp.

Điều kiện bảo đảm tiến hành cuộc kiểm toán tài chính

15. Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán bảo đảm cuộc kiểm toán tài chính chỉ được thực hiện khi:

(i) Có đủ năng lực chuyên môn và khả năng (thời gian và các nguồn lực) để thực hiện cuộc kiểm toán theo các quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán) và các quy định tại CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính);

(ii) Tuân thủ các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp theo quy định tại CMKTNN 130 (Bộ quy tắc đạo đức nghề nghiệp);

(iii) Đã xem xét tính chính trực của đơn vị được kiểm toán và có biện pháp xử lý các rủi ro có thể ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán);

(iv) Cuộc kiểm toán có đủ điều kiện tiên quyết để thực hiện theo các quy định tại CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính).

Trong trường hợp không bảo đảm các điều kiện trên thì Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán phải báo cáo Tổng Kiểm toán nhà nước để có quyết định phù hợp.

Nguồn nhân lực kiểm toán tài chính

16. Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán phải thực hiện các thủ tục để bảo đảm rằng các thành viên và các chuyên gia tham gia cuộc kiểm toán tài chính được lựa chọn phân công nhiệm vụ có đủ năng lực và trình độ chuyên môn để:

(i) Thực hiện kiểm toán phù hợp với các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan;

(ii) Báo cáo kiểm toán được phát hành phù hợp với hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán tài chính.

17. Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán và Trưởng Đoàn kiểm toán có trách nhiệm:

(i) Xem xét năng lực, trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp của kiểm toán viên nhà nước để bố trí nhân sự Đoàn kiểm toán phù hợp;

(ii) Phân công nhiệm vụ, trách nhiệm cho thành viên trong Đoàn kiểm toán;

(iii) Duy trì năng lực chuyên môn: Cập nhật thông tin, kiến thức, phổ biến kế hoạch kiểm toán cho các thành viên Đoàn kiểm toán để các thành viên hiểu rõ về cuộc kiểm toán tài chính và duy trì năng lực cần thiết để thực hiện nhiệm vụ;

(iv) Đánh giá hiệu quả công việc;

(v) Sử dụng chuyên gia nếu không đủ nguồn lực nội bộ.

18. Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán cần chú trọng việc duy trì và nâng cao năng lực chuyên môn cho kiểm toán viên nhà nước theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán) và tập trung vào việc cập nhật kiến thức thường xuyên về pháp luật và các quy định có liên quan đến kiểm toán tài chính.

19. Thủ trưởng đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán và Trưởng Đoàn kiểm toán phải bảo đảm kiểm toán viên nhà nước và các cá nhân, tổ chức bên ngoài tham gia hoạt động kiểm toán phải có hiểu biết đầy đủ về môi trường hoạt động của Kiểm toán nhà nước, hiểu rõ về cuộc kiểm toán và công việc được yêu cầu thực hiện; bảo đảm tuân thủ nguyên tắc, chuẩn mực, quy trình và các quy định khác về kiểm toán tài chính của Kiểm toán nhà nước.

20. Khi xem xét năng lực chuyên môn và khả năng của Đoàn kiểm toán, Trưởng Đoàn kiểm toán cần xem xét các vấn đề sau:

(i) Sự am hiểu và kinh nghiệm thực tiễn của thành viên Đoàn kiểm toán về các cuộc kiểm toán tài chính có tính chất và độ phức tạp tương đương thông qua hoạt động đào tạo và kết quả thực hiện các cuộc kiểm toán tài chính trước đó;

(ii) Sự am hiểu các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan như: Chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán nhà nước, quy trình kiểm toán...;

(iii) Kinh nghiệm chuyên sâu của các thành viên Đoàn kiểm toán, gồm hiểu biết về công nghệ thông tin và lĩnh vực riêng biệt liên quan đến kế toán, kiểm toán, thuế, đầu tư xây dựng cơ bản hoặc lĩnh vực đặc thù như ngân sách nhà nước, quốc phòng, an ninh...;

(iv) Kiến thức của các thành viên Đoàn kiểm toán về đặc điểm, ngành nghề, lĩnh vực, môi trường hoạt động của đơn vị được kiểm toán;

(v) Khả năng của các thành viên Đoàn kiểm toán trong việc đưa ra các xét đoán chuyên môn thông qua việc xem xét sự vận dụng các nguyên tắc về kế toán và kiểm toán... phù hợp với thực tế và hoàn cảnh cụ thể;

(vi) Sự am hiểu của các thành viên Đoàn kiểm toán về các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước.

Thực hiện hoạt động kiểm toán tài chính

Hướng dẫn, giám sát và thực hiện

21. Trưởng Đoàn kiểm toán chịu trách nhiệm:

(i) Hướng dẫn, giám sát và thực hiện cuộc kiểm toán tài chính tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan;

(ii) Báo cáo kiểm toán tài chính được lập phù hợp với hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán.

22. Trưởng Đoàn kiểm toán thông báo cho từng thành viên của Đoàn kiểm toán các vấn đề sau đây:

(i) Trách nhiệm của các thành viên Đoàn kiểm toán bao gồm yêu cầu tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan, yêu cầu lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán với thái độ hoài nghi nghề nghiệp theo các quy định tại CMKTNN 2200 (Mục tiêu tổng thể và yêu cầu đối với kiểm toán viên nhà nước thực hiện cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán nhà nước);

(ii) Trách nhiệm của lãnh đạo Đoàn kiểm toán, Tổ trưởng Tổ kiểm toán;

(iii) Mục tiêu của các công việc kiểm toán;

(iv) Nội dung, tính chất ngành nghề và đặc thù hoạt động của đơn vị được kiểm toán;

(v) Những vấn đề liên quan đến rủi ro;

(vi) Các khó khăn có thể phát sinh;

(vii) Các thủ tục kiểm toán chi tiết.

23. Đoàn kiểm toán cần tăng cường tổ chức làm việc theo nhóm để giúp các thành viên ít kinh nghiệm hiểu rõ hơn về mục đích và nội dung của công việc được giao. Việc thảo luận giữa các thành viên trong Đoàn kiểm toán giúp những thành viên ít kinh nghiệm hơn học hỏi và trao đổi thông tin một cách thích hợp trong Đoàn kiểm toán.

24. Giám sát cuộc kiểm toán tài chính bao gồm các việc sau:

(i) Theo dõi tiến độ của cuộc kiểm toán;

(ii) Xem xét về năng lực chuyên môn và khả năng của từng thành viên trong Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán để xem họ có đủ thời gian thực hiện công việc, hiểu các quy định, hướng dẫn và các công việc có được tiến hành theo đúng kế hoạch kiểm toán hay không;

(iii) Giải quyết các vấn đề trọng yếu phát sinh trong cuộc kiểm toán tài chính, chú ý đến mức độ ảnh hưởng trọng yếu của vấn đề và điều chỉnh thủ tục kiểm toán một cách thích hợp;

(iv) Xác định các vấn đề cần tham khảo ý kiến tư vấn hoặc cần các thành viên nhiều kinh nghiệm trong Đoàn kiểm toán phải quan tâm trong suốt cuộc kiểm toán tài chính.

Soát xét

25. Trưởng Đoàn kiểm toán phải chịu trách nhiệm bảo đảm việc soát xét được thực hiện phù hợp với các quy định về soát xét của Kiểm toán nhà nước.

26. Trưởng Đoàn kiểm toán, Tổ trưởng Tổ kiểm toán phải phân công kiểm toán viên nhà nước có nhiều kinh nghiệm hơn trong lĩnh vực kiểm toán thực hiện soát xét công việc của các thành viên ít kinh nghiệm hơn. Các vấn đề cần được soát xét thực hiện theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán).

27. Việc soát xét có thể bao gồm những nội dung sau:

(i) Công việc được thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán nhà nước, pháp luật và các quy định liên quan;

(ii) Các vấn đề trọng yếu được nêu ra để xem xét;

(iii) Việc tham khảo ý kiến tư vấn đã được tiến hành hợp lý và các kết luận từ việc tham khảo đó đã được ghi chép lại và thực hiện;

(iv) Sự cần thiết phải điều chỉnh nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán;

(v) Thủ tục kiểm toán thực hiện phù hợp với các phát hiện đạt được và được ghi chép cẩn thận;

(vi) Bằng chứng thu thập được đã đầy đủ và thích hợp để đưa ra ý kiến kiểm toán;

(vii) Mục tiêu của cuộc kiểm toán đã đạt được.

28. Khi lập báo cáo kiểm toán tài chính, Trưởng Đoàn kiểm toán phải thực hiện soát xét tài liệu, hồ sơ kiểm toán và trao đổi với Tổ kiểm toán nhằm bảo đảm đã thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để xác nhận các ý kiến kiểm toán và để phát hành báo cáo kiểm toán.

29. Trưởng Đoàn kiểm toán cần thực hiện soát xét từng giai đoạn của cuộc kiểm toán để giải quyết kịp thời và thỏa đáng các vấn đề trọng yếu phát sinh ngay trong quá trình kiểm toán cũng như trong quá trình lập báo cáo kiểm toán. Các nội dung cần soát xét gồm:

(i) Những vấn đề quan trọng đòi hỏi phải xét đoán, đặc biệt là các vấn đề phức tạp hoặc dễ gây tranh cãi được phát hiện trong quá trình kiểm toán;

(ii) Những rủi ro đáng kể;

(iii) Những vấn đề khác mà Trưởng Đoàn kiểm toán xác định là quan trọng.

Trưởng Đoàn kiểm toán có thể không cần soát xét tất cả hồ sơ kiểm toán, tuy nhiên cần ghi chép bằng văn bản nội dung, phạm vi và thời gian thực hiện soát xét theo quy định của Kiểm toán nhà nước.

30. Trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán, nếu thay đổi Trưởng Đoàn kiểm toán thì Trưởng Đoàn kiểm toán được thay đổi có thể áp dụng các thủ tục hướng dẫn tại Đoạn 29 Chuẩn mực này để soát xét các công việc đã được thực hiện.

31. Kiểm toán viên nhà nước và các đối tượng khác tham gia cuộc kiểm toán tài chính phải có trách nhiệm đối với chất lượng của công việc được phân công thực hiện và phải tuân thủ các quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước đối với cuộc kiểm toán tài chính.

Tham khảo ý kiến tư vấn

32. Trưởng Đoàn kiểm toán phải:

(i) Chịu trách nhiệm bảo đảm Đoàn kiểm toán đã thực hiện tham khảo ý kiến tư vấn thích hợp về các vấn đề phức tạp hoặc dễ gây tranh cãi;

(ii) Bảo đảm các thành viên trong Đoàn kiểm toán đã thực hiện tham khảo ý kiến tư vấn cần thiết trong suốt cuộc kiểm toán, bao gồm tham khảo ý kiến tư vấn trong phạm vi Đoàn kiểm toán và giữa Đoàn kiểm toán với các cá nhân có chuyên môn phù hợp bên trong hoặc bên ngoài Kiểm toán nhà nước;

(iii) Bảo đảm nội dung, phạm vi cũng như kết quả tư vấn đã được thống nhất với bên tư vấn và được lưu trong hồ sơ kiểm toán;

(iv) Bảo đảm các kết luận tư vấn phải được thực hiện khi đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt.

33. Việc tham khảo ý kiến tư vấn của các chuyên gia trong hoặc ngoài Kiểm toán nhà nước về các vấn đề quan trọng liên quan đến kỹ thuật, đạo đức nghề nghiệp, các vấn đề khác sẽ có hiệu quả khi những chuyên gia tư vấn này:

(i) Được cung cấp tất cả thông tin phù hợp để có thể đưa ra ý kiến tư vấn;

(ii) Có kiến thức, thâm niên và kinh nghiệm phù hợp.

34. Trưởng Đoàn kiểm toán có thể tham khảo ý kiến tư vấn từ bên ngoài Kiểm toán nhà nước khi Kiểm toán nhà nước không có nguồn lực nội bộ thích hợp. Đoàn kiểm toán có thể đề xuất với cấp có thẩm quyền để quyết định sử dụng dịch vụ tư vấn từ các cơ quan quản lý, các doanh nghiệp kiểm toán, các tổ chức nghề nghiệp...

Soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính

35. Người soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính phải được cấp có thẩm quyền giao nhiệm vụ. Người soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính phải thực hiện đánh giá khách quan về các xét đoán quan trọng và các phát hiện, kiến nghị để có thể hình thành báo cáo kiểm toán. Đánh giá này phải dựa trên:

 (i) Thảo luận với Trưởng Đoàn kiểm toán, Tổ trưởng Tổ kiểm toán về các vấn đề trọng yếu;

(ii) Soát xét dự thảo báo cáo kiểm toán;

(iii) Soát xét tài liệu, hồ sơ kiểm toán được lựa chọn liên quan đến các xét đoán quan trọng và các phát hiện kiểm toán;

(iv) Đánh giá các phát hiện đưa ra để hình thành báo cáo kiểm toán và xem xét tính hợp lý của dự thảo báo cáo kiểm toán.  

36. Trong quá trình soát xét hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán, người thực hiện soát xét phải xem xét những vấn đề sau:

(i) Đánh giá về tính độc lập của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến cuộc kiểm toán tài chính;

(ii) Việc tham khảo ý kiến tư vấn cần thiết có được thực hiện đối với những vấn đề còn có nhiều ý kiến khác nhau, những vấn đề phức tạp, còn nhiều tranh cãi cũng như các kết luận rút ra từ việc tham khảo ý kiến tư vấn đó;

(iii) Tài liệu, hồ sơ kiểm toán được lựa chọn để soát xét có phản ánh các công việc đã thực hiện liên quan đến những xét đoán quan trọng và có hỗ trợ cho các ý kiến kiểm toán đưa ra hay không.

37. Những vấn đề khác liên quan đến việc đánh giá các xét đoán quan trọng của kiểm toán viên nhà nước có thể được xem xét trong quá trình soát xét việc kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán tài chính gồm:

(i) Các rủi ro đáng kể phát hiện trong cuộc kiểm toán và các biện pháp được kiểm toán viên nhà nước áp dụng, kể cả đánh giá của kiểm toán viên nhà nước và các biện pháp xử lý đối với rủi ro có gian lận;

(ii) Các xét đoán được đưa ra, đặc biệt là mức trọng yếu và rủi ro đáng kể;

(iii) Mức độ ảnh hưởng và xu hướng các sai sót đã được điều chỉnh và chưa được điều chỉnh phát hiện trong cuộc kiểm toán tài chính;

(iv) Các vấn đề được trao đổi với đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) và các bên khác như cơ quan quản lý.

38. Trưởng Đoàn kiểm toán phải:

(i) Thảo luận với người soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán về các vấn đề trọng yếu phát sinh trong suốt cuộc kiểm toán, bao gồm cả những vấn đề được phát hiện trong quá trình soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán;

(ii) Bảo đảm báo cáo kiểm toán không được phát hành khi chưa hoàn thành soát xét việc kiểm soát chất lượng kiểm toán;

(iii) Nhận biết kịp thời các thay đổi trong quá trình kiểm toán để phát hiện các tình huống yêu cầu thực hiện việc soát xét kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính, mặc dù vào thời điểm bắt đầu cuộc kiểm toán thì yêu cầu này chưa được xác định là cần thiết.

39. Việc soát xét kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính sẽ hỗ trợ kiểm toán viên nhà nước xác định xem đã thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp hay chưa.

40. Thực hiện soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán kịp thời theo từng giai đoạn của cuộc kiểm toán giúp giải quyết nhanh chóng các vấn đề trọng yếu, đáp ứng yêu cầu của người soát xét việc kiểm soát chất lượng kiểm toán tại ngày hoặc trước ngày lập báo cáo kiểm toán.

41. Hồ sơ ghi chép việc soát xét kiểm soát chất lượng có thể được hoàn thành tại ngày hoặc ngay sau ngày lập báo cáo kiểm toán, như một phần của hồ sơ kiểm toán cuối cùng như quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính).

42. Phạm vi, nội dung của việc soát xét kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính có thể phụ thuộc vào nhiều yếu tố như độ phức tạp của cuộc kiểm toán, đơn vị được kiểm toán và rủi ro đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp. Soát xét việc kiểm soát chất lượng kiểm toán không làm giảm bớt trách nhiệm của Trưởng Đoàn kiểm toán và những đơn vị, cá nhân liên quan đến việc thực hiện cuộc kiểm toán.

Khác biệt về quan điểm

43. Nếu có phát sinh các vấn đề còn khác biệt về quan điểm trong nội bộ Đoàn kiểm toán với bên tư vấn hoặc giữa Trưởng Đoàn kiểm toán với người soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính thì việc xử lý và giải quyết những vấn đề khác biệt về quan điểm này được thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước.

Giám sát

44. Hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán có hiệu quả bao gồm một quy trình giám sát được thiết kế nhằm cung cấp cho Kiểm toán nhà nước mức độ đảm bảo hợp lý rằng các quy định của Kiểm toán nhà nước về hệ thống kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán tài chính là phù hợp, đầy đủ và vận hành hiệu lực, hiệu quả theo quy định tại CMKTNN 140 (Kiểm soát chất lượng kiểm toán).

45. Khi xét thấy nếu có khiếm khuyết trong hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước có thể tác động đến cuộc kiểm toán tài chính, Trưởng Đoàn kiểm toán có thể tham khảo đến các thủ tục được Kiểm toán nhà nước thực hiện để khắc phục các khiếm khuyết này mà Trưởng Đoàn kiểm toán cho là phù hợp với hoàn cảnh của cuộc kiểm toán.

Tài liệu, hồ sơ kiểm toán

46. Kiểm toán viên nhà nước lập và lưu trữ trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính); đồng thời lưu ý lập và lưu trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán những vấn đề sau:

(i) Kiểm toán viên nhà nước phải lưu trong hồ sơ kiểm toán các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến nội dung, phạm vi và các kết luận có được từ việc tham khảo ý kiến tư vấn trong suốt cuộc kiểm toán tài chính;

(ii) Người soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính phải lưu tài liệu hồ sơ về các thủ tục đã được thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước về soát xét việc kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán tài chính.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2230

TÀI LIỆU, HỒ SƠ KIỂM TOÁN CỦA CUỘC KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_______________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) và ISSAI 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước, các đơn vị của Kiểm toán nhà nước có liên quan trong việc lập và lưu trữ tài liệu, hồ sơ kiểm toán cho một cuộc kiểm toán tài chính. Các quy định và hướng dẫn cụ thể trong các chuẩn mực kiểm toán nhà nước khác quy định về tài liệu kiểm toán nhằm làm rõ hơn việc áp dụng Chuẩn mực này trong các trường hợp cụ thể nhưng không giới hạn phạm vi áp dụng của Chuẩn mực này. Pháp luật và các quy định có thể có các yêu cầu khác về tài liệu, hồ sơ liên quan đến công tác kiểm toán.

03. Về nguyên tắc, việc tuân thủ các yêu cầu của Chuẩn mực này sẽ bảo đảm tính kịp thời, đầy đủ và thích hợp của tài liệu kiểm toán trong mọi trường hợp.

04. Tài liệu, hồ sơ kiểm toán đáp ứng được các quy định, hướng dẫn của Chuẩn mực này, các chuẩn mực kiểm toán nhà nước và các quy định khác có liên quan có thể cung cấp:

(i) Bằng chứng của cơ sở đưa ra ý kiến của kiểm toán viên nhà nước về việc đạt được mục tiêu chung của cuộc kiểm toán;

(ii) Bằng chứng cho thấy cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện phù hợp với quy định của các chuẩn mực kiểm toán nhà nước, pháp luật và các quy định có liên quan.

05. Tài liệu, hồ sơ kiểm toán còn phục vụ một số mục đích khác như:

(i) Trợ giúp việc lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán;

(ii) Làm cơ sở giúp kiểm toán viên nhà nước đưa ra kiến nghị trong báo cáo kiểm toán;

(iii) Trợ giúp cho các cấp lãnh đạo quản lý, chỉ đạo, giám sát công việc kiểm toán theo quy định;

(iv) Trợ giúp cho kiểm toán viên nhà nước giải trình về kết quả kiểm toán;

(v) Lưu trữ bằng chứng về các vấn đề quan trọng cho các cuộc kiểm toán sau;

(vi) Phục vụ công việc soát xét, kiểm soát chất lượng kiểm toán;

(vii) Phục vụ công tác giải quyết khiếu nại, tố cáo theo quy định; các cuộc kiểm tra, thanh tra từ bên ngoài theo yêu cầu của pháp luật và các quy định có liên quan;

(viii) Phục vụ các mục đích khác.

06. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Lập tài liệu kiểm toán đầy đủ, kịp thời

07. Kiểm toán viên nhà nước phải lập tài liệu kiểm toán một cách đầy đủ, kịp thời theo quy định ngay khi công việc được thực hiện. Việc lập các tài liệu kiểm toán kịp thời, đầy đủ, thích hợp giúp nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán, tạo điều kiện thuận lợi cho việc soát xét một cách hiệu quả và việc đánh giá các bằng chứng kiểm toán đã thu thập để đưa ra ý kiến trước khi hoàn thành công việc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán.                                                               

Ghi chép đầy đủ các thủ tục kiểm toán đã thực hiện và các bằng chứng kiểm toán đã thu thập

Nội dung, phạm vi và hình thức của tài liệu kiểm toán

08. Kiểm toán viên nhà nước phải lập đầy đủ tài liệu kiểm toán để kiểm toán viên nhà nước có kinh nghiệm không tham gia cuộc kiểm toán dựa vào hồ sơ kiểm toán có thể hiểu được:

(i) Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán đã thực hiện và đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán nhà nước, yêu cầu của pháp luật và các quy định có liên quan;

(ii) Kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện và bằng chứng kiểm toán đã thu thập;

(iii) Các vấn đề phát sinh trong quá trình kiểm toán, các xét đoán chuyên môn quan trọng được thực hiện, quá trình hình thành các ý kiến, đánh giá và kiến nghị kiểm toán.

09. Nội dung và phạm vi của tài liệu kiểm toán phụ thuộc vào các yếu tố như:

(i) Quy mô và độ phức tạp của đơn vị được kiểm toán;

(ii) Nội dung của các thủ tục kiểm toán được thực hiện;

(iii) Các rủi ro có sai sót trọng yếu đã xác định;

(iv) Mức độ quan trọng của bằng chứng kiểm toán đã thu thập;

(v) Bản chất và phạm vi của các vấn đề bất thường được xác định;

(vi) Sự cần thiết phải ghi lại phát hiện kiểm toán hoặc cơ sở để đưa ra ý kiến rằng nếu chỉ dựa trên các ghi chép về công việc đã thực hiện hoặc bằng chứng kiểm toán đã thu thập thì chưa thể xác định được;

(vii) Phương pháp tiếp cận kiểm toán và công cụ sử dụng để kiểm toán.

10. Tài liệu kiểm toán phải ghi lại nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện bao gồm:

(i) Đặc điểm đã xác định của các khoản mục cụ thể hoặc các vấn đề được kiểm tra;

(ii) Người thực hiện công việc kiểm toán và ngày bắt đầu, ngày hoàn thành công việc đó;

(iii) Người soát xét công việc kiểm toán đã thực hiện, thời gian và phạm vi soát xét theo yêu cầu của CMKTNN 2220 (Kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán tài chính).

11. Tài liệu kiểm toán được ghi chép trên giấy, phương tiện điện tử hoặc các hình thức khác, thông thường bao gồm:

(i) Các giấy tờ làm việc, bảng biểu tính toán của kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Các giải trình, văn bản trao đổi với đơn vị được kiểm toán;

(iii) Kiểm toán viên nhà nước có thể sử dụng bản tóm tắt hoặc bản sao tài liệu của đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên, tài liệu kiểm toán không thể thay thế cho các chứng từ kế toán của đơn vị được kiểm toán.

12. Các giải thích bằng lời của kiểm toán viên nhà nước không được coi là bằng chứng đầy đủ cho công việc mà kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện hoặc đánh giá nhưng có thể được sử dụng để giải thích hoặc làm rõ thông tin trong tài liệu kiểm toán.

13. Khi đánh giá tầm quan trọng của một vấn đề, kiểm toán viên nhà nước cần phân tích khách quan về hoàn cảnh cụ thể liên quan. Các vấn đề quan trọng cần đánh giá thường bao gồm:

(i) Các vấn đề làm phát sinh các rủi ro đáng kể;

(ii) Kết quả của các thủ tục kiểm toán cho thấy: Báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu; hoặc cần phải thay đổi đánh giá trước đó của kiểm toán viên nhà nước về các rủi ro có sai sót trọng yếu và cách giải quyết của kiểm toán viên nhà nước đối với các rủi ro đó;

(iii) Các trường hợp gây khó khăn cho kiểm toán viên nhà nước trong việc thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết;

(iv) Các phát hiện dẫn đến việc đưa ra ý kiến kiểm toán không phải ý kiến chấp nhận toàn phần hoặc bổ sung đoạn “Vấn đề quan trọng”, “Vấn đề cần nhấn mạnh” hoặc “Vấn đề khác” trong báo cáo kiểm toán.

14. Một yếu tố quan trọng trong việc xác định nội dung và phạm vi của tài liệu kiểm toán đối với các vấn đề quan trọng là phạm vi và mức độ xét đoán chuyên môn được đưa ra khi thực hiện công việc kiểm toán và đánh giá kết quả. Các ghi chép về xét đoán chuyên môn quan trọng giúp giải thích cho đánh giá của kiểm toán viên nhà nước và củng cố chất lượng của xét đoán đó. Những vấn đề đó là mối quan tâm lớn của những người chịu trách nhiệm soát xét tài liệu kiểm toán, kể cả những người sẽ thực hiện kiểm toán năm sau khi soát xét các vấn đề quan trọng.

15. Tài liệu kiểm toán liên quan đến việc sử dụng xét đoán chuyên môn cho các vấn đề quan trọng cần được lập trong các trường hợp:

(i) Khi chuẩn mực kiểm toán yêu cầu kiểm toán viên nhà nước phải xem xét một số thông tin và yếu tố nhất định có ảnh hưởng quan trọng đối với cuộc kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra các cơ sở cho ý kiến của mình;

(ii) Cơ sở cho đánh giá của kiểm toán viên nhà nước về tính hợp lý của các nội dung kiểm toán cần xét đoán chủ quan;

(iii) Cơ sở cho đánh giá của kiểm toán viên nhà nước về tính xác thực của một tài liệu khi thực hiện kiểm tra sâu hơn (như sử dụng chuyên gia hoặc thủ tục xác nhận) do các phát hiện trong quá trình kiểm toán làm kiểm toán viên nhà nước tin rằng tài liệu đó có thể không xác thực.

16. Việc ghi chép các đặc điểm đã xác định trong tài liệu kiểm toán giúp kiểm toán viên nhà nước giải trình về công việc đã thực hiện và hỗ trợ việc kiểm tra các vấn đề đặc biệt hoặc không nhất quán. Các đặc điểm đã xác định sẽ thay đổi tùy theo nội dung của thủ tục kiểm toán và khoản mục hoặc vấn đề được kiểm tra như:

(i) Đối với việc kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên nhà nước có thể xác định các tài liệu được chọn để kiểm tra theo nội dung, thứ tự thời gian phát sinh…;

(ii) Đối với thủ tục yêu cầu lựa chọn hoặc kiểm tra tất cả các khoản mục lớn hơn một mức giá trị cụ thể trong một tổng thể, kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại phạm vi của thủ tục và xác định tổng thể đã lựa chọn;

(iii) Đối với thủ tục yêu cầu lấy mẫu hệ thống từ một tổng thể chứng từ, kiểm toán viên nhà nước có thể xác định các chứng từ được chọn bằng cách ghi lại nguồn gốc của chứng từ, điểm xuất phát và khoảng cách mẫu;

(iv) Đối với thủ tục yêu cầu phỏng vấn một nhân viên cụ thể của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại thời gian phỏng vấn, tên và chức danh của người được phỏng vấn, nội dung phỏng vấn;

(v) Đối với thủ tục quan sát, kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại quá trình hoặc vấn đề quan sát được, các cá nhân liên quan, trách nhiệm của từng cá nhân và thời gian, địa điểm thực hiện thủ tục quan sát...

17. Kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại nội dung các vấn đề quan trọng, thời gian và người tham gia của những cuộc thảo luận với đơn vị được kiểm toán và những đối tượng khác. Khi thảo luận với người ngoài đơn vị được kiểm toán về các vấn đề có liên quan đến cuộc kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cũng cần ghi chép, lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán nội dung, thời gian, kết quả thảo luận. Các ghi chép không chỉ bao gồm tài liệu do kiểm toán viên nhà nước lập mà còn bao gồm các tài liệu khác như biên bản họp do đơn vị được kiểm toán lập và được kiểm toán viên nhà nước thu thập.

18. Nếu kiểm toán viên nhà nước phát hiện các thông tin không nhất quán với đánh giá cuối cùng của kiểm toán viên nhà nước về một vấn đề quan trọng, kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại cách giải quyết vấn đề không nhất quán này bằng văn bản.

19. Trong trường hợp đặc biệt, nếu kiểm toán viên nhà nước xét thấy cần phải không tuân thủ một yêu cầu của một chuẩn mực kiểm toán nhà nước thì kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại cách thức thực hiện thủ tục kiểm toán thay thế nhằm đạt được mục tiêu của yêu cầu này và lý do của việc không tuân thủ.

Các vấn đề phát sinh sau ngày lập báo cáo kiểm toán

20. Trong trường hợp đặc biệt, nếu có những thay đổi hoặc vấn đề mới phát sinh mà kiểm toán viên nhà nước quyết định thực hiện các thủ tục kiểm toán mới, bổ sung hoặc rút ra đánh giá mới sau ngày lập báo cáo kiểm toán thì kiểm toán viên nhà nước phải ghi lại bằng văn bản:

(i) Nội dung thay đổi hoặc các vấn đề phát sinh mới, lý do của việc thay đổi;

(ii) Các thủ tục kiểm toán mới hoặc các thủ tục kiểm toán bổ sung đã thực hiện, bằng chứng kiểm toán đã thu thập thêm, các đánh giá có thay đổi;

(iii) Người lập, người soát xét thay đổi tài liệu kiểm toán và thời điểm thực hiện.

Hoàn thiện, mã hóa, lưu trữ và quản lý, khai thác hồ sơ kiểm toán

21. Sau khi kết thúc cuộc kiểm toán, đơn vị chủ trì cuộc kiểm toán chỉ đạo Đoàn kiểm toán kiểm tra, phân loại, sắp xếp, mã hóa, lưu trữ các tài liệu kiểm toán thành bộ hồ sơ kiểm toán của từng cuộc kiểm toán theo quy định của Kiểm toán nhà nước, đáp ứng yêu cầu kịp thời, thích hợp, đầy đủ.

22. Việc hoàn thiện hồ sơ kiểm toán sau ngày lập báo cáo kiểm toán chỉ bao gồm các thủ tục hành chính không liên quan đến việc thực hiện các thủ tục kiểm toán mới hoặc đưa ra đánh giá mới. Tuy nhiên, tài liệu kiểm toán có thể bị thay đổi trong quá trình hoàn thiện hồ sơ kiểm toán nếu thay đổi đó có tính chất hành chính như:

(i) Xóa hoặc hủy bỏ các tài liệu đã bị thay thế;

(ii) Sắp xếp thứ tự, đánh dấu tham chiếu giữa các giấy tờ làm việc;

(iii) Ký xác nhận trên danh sách kiểm tra liên quan tới quá trình hoàn thiện hồ sơ;

(iv) Lưu trữ các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước đã thu thập, thảo luận và thống nhất với các thành viên trong Đoàn kiểm toán trước ngày lập báo cáo kiểm toán.

23. Sau khi kết thúc việc hoàn thiện hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước không được xóa hay hủy bỏ bất cứ tài liệu kiểm toán nào trước khi hết thời hạn lưu trữ.

24. Khi xét thấy cần sửa đổi tài liệu kiểm toán đã lưu trữ hoặc bổ sung tài liệu kiểm toán sau khi đã hoàn thiện hồ sơ kiểm toán do bất cứ nguyên nhân nào thì phải được chấp thuận của cấp có thẩm quyền và phải ghi chép, lưu lại trong hồ sơ kiểm toán, cụ thể:

(i) Lý do của việc sửa đổi hoặc bổ sung tài liệu kiểm toán;

(ii) Người lập, người soát xét và thời điểm thực hiện.

25. Việc quản lý, khai thác, sử dụng hồ sơ kiểm toán sau khi lưu trữ thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước.

Bảo mật hồ sơ kiểm toán

26. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ tính bảo mật thông tin trong suốt quá trình lập, sử dụng và lưu trữ tài liệu, hồ sơ kiểm toán; có trách nhiệm thực hiện theo các quy định của pháp luật về giữ bí mật nhà nước, bí mật của đơn vị được kiểm toán về những thông tin mà kiểm toán viên nhà nước đã thu thập được trong hoạt động kiểm toán; không được tiết lộ thông tin dưới bất kỳ hình thức nào khi chưa được phép của cấp quản lý có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo quy định của pháp luật.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2240

TRÁCH NHIỆM CỦA KIỂM TOÁN VIÊN NHÀ NƯỚC

LIÊN QUAN ĐẾN GIAN LẬN TRONG CUỘC KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

__________________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) và ISSAI 2240 (Trách nhiệm của kiểm toán viên liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính; quy định và hướng dẫn thêm cách áp dụng CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính), áp dụng CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính) trong đánh giá, xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận; hỗ trợ kiểm toán viên nhà nước trong việc xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và thiết kế các thủ tục nhằm phát hiện sai sót đó. 

03. Chuẩn mực này được áp dụng khi kiểm toán viên nhà nước thực hiện cuộc kiểm toán tài chính tại các cơ quan, tổ chức có quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công và các đối tượng khác theo quy định của Luật Kiểm toán nhà nước. Chuẩn mực này áp dụng cho cuộc kiểm toán đối với bộ báo cáo tài chính đầy đủ. Đối với kiểm toán các báo cáo tài chính riêng lẻ, các yếu tố, các tài khoản, các khoản mục, thuyết minh nhất định của báo cáo tài chính và các thông tin tài chính khác, trên cơ sở xét đoán chuyên môn nghề nghiệp, kiểm toán viên có thể quyết định áp dụng toàn bộ hoặc một phần của Chuẩn mực này.

04. Việc ngăn ngừa, phát hiện gian lận trước hết thuộc về lãnh đạo đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước chỉ phải quan tâm đến gian lận dẫn đến sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính, thông tin tài chính được kiểm toán. Có hai loại sai sót do cố ý mà kiểm toán viên nhà nước cần quan tâm là sai sót xuất phát từ việc lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính gian lận và sai sót do biển thủ công quỹ, tài sản. Mặc dù, kiểm toán viên nhà nước có thể nghi ngờ hoặc trong một số ít trường hợp xác định được có gian lận xảy ra nhưng kiểm toán viên nhà nước không được đưa ra quyết định có tính chất pháp lý về việc có gian lận thực sự hay không.

05. Theo pháp luật và các quy định có liên quan, kiểm toán viên nhà nước có thể cần xem xét rủi ro có gian lận ở phạm vi rộng hơn. Khi đó, kiểm toán viên nhà nước cần cân nhắc các trách nhiệm có liên quan trong quá trình lập kế hoạch và tiến hành cuộc kiểm toán một cách phù hợp.

06. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

Giải thích thuật ngữ

07. Trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước, các thuật ngữ dưới đây được hiểu như sau:

(i) Gian lận: Là hành vi cố ý do một hay nhiều người trong đơn vị được kiểm toán hoặc bên thứ ba thực hiện bằng các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp;

(ii) Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận: Là các sự kiện hoặc điều kiện phản ánh một động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi gian lận hoặc tạo cơ hội thực hiện hành vi gian lận.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Đặc điểm của gian lận

08. Gian lận trong lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính hay biển thủ công quỹ, tài sản đều có liên quan đến động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi gian lận, cơ hội thực hiện hành vi gian lận và việc hợp lý hóa hành vi đó.

09. Việc lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính có gian lận liên quan đến các sai sót cố ý (cố ý bỏ sót, làm sai lệch số liệu hoặc thông tin thuyết minh của báo cáo tài chính) để lừa dối người sử dụng báo cáo tài chính. Hành vi gian lận trong lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính có thể bao gồm:

(i) Thao túng, làm giả (bao gồm cả việc giả mạo), hoặc sửa đổi tài liệu, sổ kế toán hoặc tài liệu liên quan có chứa đựng các nội dung, số liệu được dùng để lập báo cáo tài chính;

(ii) Làm sai lệch hoặc cố ý không trình bày trong báo cáo tài chính, thông tin tài chính các nghiệp vụ kinh tế đã phát sinh trong kỳ kế toán;

(iii) Cố tình áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan đến số liệu, cách phân loại, cách trình bày hay thuyết minh;

(iv) Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán khống chế kiểm soát mà được xem như đang hoạt động hiệu quả bằng một trong các công việc sau: Lập bút toán khống; điều chỉnh các giả định và thay đổi các xét đoán dùng để ước tính số dư tài khoản một cách bất hợp lý; không ghi nhận hoặc ghi nhận không đúng kỳ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong kỳ báo cáo; dàn xếp các nghiệp vụ kinh tế phức tạp nhằm làm sai lệch tình hình hoạt động tài chính của đơn vị; sửa đổi chứng từ, điều khoản hợp đồng liên quan đến các giao dịch lớn và bất thường.

Động cơ và áp lực phải thực hiện hành vi gian lận là hai yếu tố có thể làm tăng mức độ của các hành vi nêu trên và dẫn đến việc lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính gian lận.

10. Hành vi biển thủ công quỹ, tài sản có thể do nhân viên hoặc lãnh đạo đơn vị được kiểm toán thực hiện, thường đi kèm với việc giả mạo chứng từ, tài liệu nhằm che giấu sự thật là các tài sản đó đã bị mất, bị thế chấp mà không được phép. Hành vi biển thủ công quỹ, tài sản có thể được thực hiện bằng nhiều cách khác nhau như: Biển thủ các khoản thu; lấy cắp tài sản vật chất hoặc tài sản trí tuệ; làm cho đơn vị phải thanh toán tiền cho hàng hóa, dịch vụ mà đơn vị không được hưởng; sử dụng tài sản của đơn vị nhưng không phục vụ cho hoạt động của đơn vị.

Hoài nghi nghề nghiệp

11. Kiểm toán viên nhà nước phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán, phải nhận thức được khả năng có thể tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận.

12. Trong quá trình thực hiện kiểm toán:

(i) Nếu có các dấu hiệu làm cho kiểm toán viên nhà nước tin rằng một tài liệu có thể là không xác thực hoặc đã bị sửa đổi mà không được thông báo thì kiểm toán viên nhà nước phải tiến hành kiểm tra thêm bằng các thủ tục như: Xác nhận trực tiếp với bên thứ ba; sử dụng chuyên gia để đánh giá tính xác thực của tài liệu đó; kiểm tra, xác minh tài liệu đó từ các nguồn thông tin khác;

(ii) Nếu các giải trình của đơn vị được kiểm toán là không nhất quán thì kiểm toán viên nhà nước phải tiến hành kiểm tra về các điểm không nhất quán đó.

Thảo luận trong Tổ kiểm toán, Đoàn kiểm toán

13. CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính) quy định lãnh đạo và các thành viên trong Đoàn kiểm toán phải thảo luận về khả năng báo cáo tài chính, thông tin tài chính của đơn vị dễ xảy ra sai sót trọng yếu và sự phù hợp trong việc áp dụng các quy định lập, trình bày báo cáo tài chính với điều kiện và hoàn cảnh của đơn vị. Lãnh đạo Đoàn kiểm toán có thể chỉ thảo luận với một số thành viên và thông báo cho các thành viên khác trong Đoàn kiểm toán. Cuộc thảo luận này phải đặc biệt tập trung vào các nội dung, cách thức mà báo cáo tài chính, thông tin tài chính của đơn vị được kiểm toán dễ xảy ra sai sót trọng yếu do gian lận, kể cả việc gian lận đó xảy ra như thế nào.

14. Nội dung thảo luận trong Tổ kiểm toán hoặc Đoàn kiểm toán có thể bao gồm:

(i) Trao đổi ý kiến giữa các thành viên về các trường hợp mà họ cho rằng báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán có khả năng có sai sót trọng yếu do gian lận; cách thức lãnh đạo đơn vị được kiểm toán có thể thực hiện và che giấu hành vi gian lận trong lập báo cáo tài chính và cách thức mà tài sản, công quỹ của đơn vị có thể bị biển thủ;

(ii) Xem xét các dấu hiệu có sự điều chỉnh kết quả hoạt động và các thủ đoạn mà đơn vị được kiểm toán có thể thực hiện nhằm điều chỉnh kết quả hoạt động, dẫn đến hành vi gian lận trong việc lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính;

(iii) Xem xét các yếu tố bên ngoài và bên trong có ảnh hưởng đến đơn vị được kiểm toán có thể tạo ra động cơ hoặc áp lực buộc lãnh đạo đơn vị hoặc những đối tượng khác phải thực hiện hành vi gian lận, tạo cơ hội thực hiện hành vi gian lận và cho thấy có văn hóa hoặc môi trường tạo điều kiện cho lãnh đạo đơn vị hoặc các đối tượng khác có thể biện minh cho việc thực hiện hành vi gian lận;

(iv) Xem xét sự giám sát của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán đối với các nhân viên thường tiếp cận với tiền hoặc tài sản dễ bị biển thủ;

(v) Xem xét các thay đổi bất thường hoặc chưa giải thích được trong hành vi của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán hoặc các nhân viên mà Đoàn kiểm toán lưu ý;

(vi) Nhấn mạnh tầm quan trọng của việc duy trì thái độ đúng đắn trong suốt cuộc kiểm toán đối với khả năng tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận;

(vii) Xem xét các tình huống có thể có khả năng có gian lận (ví dụ về các tình huống có thể có khả năng có gian lận được trình bày tại Phụ lục 03 Chuẩn mực này);

(viii) Xem xét cách thức bổ sung yếu tố mà đơn vị được kiểm toán không thể dự đoán trước được vào nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện;

(ix) Xem xét và lựa chọn các thủ tục kiểm toán hiệu quả để xử lý khả năng tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận trong các báo cáo tài chính, thông tin tài chính của đơn vị được kiểm toán;

(x) Xem xét các đơn, thư tố cáo liên quan đến tham ô, tham nhũng, lãng phí tiền, tài sản công mà Đoàn kiểm toán nhận được (nếu liên quan);

(xi) Xem xét rủi ro lãnh đạo đơn vị được kiểm toán khống chế kiểm soát.

Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan

15. Theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính), khi thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động có liên quan nhằm tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị, khuôn khổ lập và trình bày báo cáo và thông tin tài chính được áp dụng và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục được quy định tại Chuẩn mực này để thu thập thông tin nhằm xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.

Phỏng vấn

16. Kiểm toán viên nhà nước phải phỏng vấn lãnh đạo đơn vị được kiểm toán nhằm thu thập thông tin sau:

(i) Đánh giá của lãnh đạo đơn vị về rủi ro báo cáo tài chính, thông tin tài chính có thể có sai sót trọng yếu do gian lận (bao gồm nội dung, phạm vi và tần suất của các đánh giá) và các kiểm soát hiện có để ngăn ngừa, phát hiện rủi ro có gian lận;

(ii) Quy trình xác định và xử lý rủi ro có gian lận trong đơn vị, bao gồm bất kỳ rủi ro có gian lận cụ thể nào mà lãnh đạo đơn vị đã xác định hoặc đã được thông báo hoặc các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thuyết minh mà trong đó có thể tồn tại rủi ro có gian lận;

(iii) Việc trao đổi của lãnh đạo đơn vị (nếu có) với bộ phận kiểm soát nội bộ về quy trình xác định và xử lý rủi ro có gian lận trong đơn vị và với nhân viên về quan điểm đối với các hoạt động của đơn vị và hành vi đạo đức;

(iv) Gian lận, nghi ngờ có gian lận hoặc cáo buộc có gian lận ảnh hưởng đến đơn vị.

17. Nếu đơn vị được kiểm toán có bộ phận kiểm toán nội bộ thì kiểm toán viên nhà nước phải phỏng vấn bộ phận kiểm toán nội bộ để tìm hiểu quan điểm của kiểm toán nội bộ về rủi ro có gian lận, các thủ tục mà kiểm toán viên nội bộ đã thực hiện nhằm phát hiện gian lận; các biện pháp xử lý của lãnh đạo đơn vị đối với các phát hiện gian lận của kiểm toán nội bộ; thu thập thông tin về gian lận, nghi ngờ có gian lận hoặc cáo buộc có gian lận ảnh hưởng đến đơn vị.

18. Kiểm toán viên nhà nước phải phỏng vấn bộ phận thanh tra, kiểm tra, kiểm soát nội bộ để tìm hiểu về cách thức mà họ thực hiện chức năng kiểm tra, giám sát; việc xác định và xử lý rủi ro có gian lận của lãnh đạo đơn vị; thông tin về gian lận, nghi ngờ có gian lận hoặc cáo buộc có gian lận ảnh hưởng đến đơn vị mà họ biết.

19. Việc phỏng vấn của kiểm toán viên nhà nước cần thực hiện riêng rẽ đối với từng đối tượng nhằm bảo đảm tính khách quan của các câu trả lời phỏng vấn.

Thực hiện thủ tục phân tích

20. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện thủ tục phân tích để đánh giá các vấn đề bất thường hoặc ngoài dự kiến (đã được xác định trong quá trình thực hiện các thủ tục phân tích) có dấu hiệu của rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.

21. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét các thông tin khác (thông tin từ các cuộc kiểm toán trước, thảo luận trong Tổ kiểm toán, Đoàn kiểm toán,...) có dấu hiệu về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận khi thực hiện thủ tục phân tích.

22. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá các thông tin thu thập được từ các thủ tục đánh giá rủi ro khác và các hoạt động liên quan để xác định sự tồn tại của một hoặc nhiều yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận. Mặc dù, các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận có thể không cho thấy có gian lận nhưng các yếu tố này thường xuất hiện khi các hành vi gian lận đã xảy ra và do đó, có thể là dấu hiệu của rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.

23. Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận khó có thể phân loại theo mức độ quan trọng, nó phụ thuộc vào nhiều yếu tố khác nhau (quy mô, độ phức tạp, mô hình tổ chức quản lý của đơn vị được kiểm toán, từng bộ phận trong đơn vị,…). Do đó, kiểm toán viên nhà nước cần thực hiện xét đoán chuyên môn khi xác định yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận và yếu tố đó có được xem xét khi đánh giá rủi ro báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu do gian lận.

Yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận có thể liên quan đến động cơ, áp lực hoặc cơ hội phát sinh từ các điều kiện dễ xảy ra sai sót, trước khi xem xét các kiểm soát. Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận, bao gồm cả sự thiên lệch có chủ ý của lãnh đạo đơn vị, là yếu tố rủi ro tiềm tàng trong phạm vi các yếu tố đó ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng. Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận cũng có thể liên quan đến các điều kiện trong hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị tạo cơ hội để thực hiện gian lận hoặc có thể ảnh hưởng đến thái độ hoặc khả năng biện minh các hành động gian lận của lãnh đạo đơn vị (Phụ lục 01 Chuẩn mực này cung cấp các ví dụ về các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận).

Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận

24. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ báo cáo tài chính và ở cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính).

25. Kiểm toán viên nhà nước phải dựa trên giả định rằng có rủi ro do gian lận trong một cơ sở dẫn liệu cụ thể tùy hoàn cảnh của cuộc kiểm toán để đánh giá xem cơ sở dẫn liệu, nghiệp vụ kinh tế nào liên quan đến cơ sở dẫn liệu đó mà có thể dẫn đến các rủi ro (ví dụ được trình bày tại Phụ lục 04 Chuẩn mực này). Kiểm toán viên nhà nước phải đưa ra đánh giá rằng giả định có rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận liên quan đến cơ sở dẫn liệu là phù hợp hay không phù hợp với hoàn cảnh thực tế của cuộc kiểm toán và phải lưu trong hồ sơ kiểm toán những tài liệu có liên quan.

26. Kiểm toán viên nhà nước phải coi các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá là rủi ro đáng kể và do đó, phải tìm hiểu các kiểm soát có liên quan của đơn vị kể cả các hoạt động kiểm soát liên quan đến các rủi ro đó. Kiểm toán viên nhà nước phải tìm hiểu về các kiểm soát mà đơn vị được kiểm toán đã thiết kế, thực hiện, duy trì để ngăn chặn, phát hiện gian lận.

Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá

Biện pháp xử lý tổng thể

27. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định biện pháp xử lý tổng thể đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá ở cấp độ báo cáo tài chính theo quy định tại CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính) đồng thời duy trì, nâng cao thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán.

28. Biện pháp xử lý tổng thể đối với các sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá ở cấp độ báo cáo tài chính bao gồm:

(i) Bố trí kiểm toán viên nhà nước có kiến thức, kỹ năng, năng lực phù hợp hoặc sử dụng chuyên gia;

(ii) Giám sát việc thực hiện nhiệm vụ kiểm toán;

(iii) Đánh giá việc lựa chọn và áp dụng chính sách kế toán của đơn vị được kiểm toán (đặc biệt là các chính sách có liên quan đến các ước tính, các xét đoán chủ quan và các giao dịch phức tạp) có dấu hiệu gian lận không;

(iv) Thực hiện thay đổi hoặc bổ sung một số yếu tố không thể dự đoán trước được khi lựa chọn nội dung, lịch trình, phạm vi của thủ tục kiểm toán. Các cách thay đổi, bổ sung bao gồm:

● Thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với các số dư tài khoản và các cơ sở dẫn liệu được lựa chọn mà nếu xét trên mức độ trọng yếu hoặc rủi ro thì có thể kiểm toán viên nhà nước sẽ không kiểm tra các số dư tài khoản và cơ sở dẫn liệu này;

● Điều chỉnh thời gian thực hiện các thủ tục kiểm toán khác so với dự kiến (kế hoạch);

● Sử dụng các phương pháp chọn mẫu khác nhau;

● Thực hiện các thủ tục kiểm toán tại các địa điểm khác nhau hoặc tại các địa điểm không được thông báo trước.

Thủ tục kiểm toán đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ cơ sở dẫn liệu đã được đánh giá

29. Kiểm toán viên nhà nước phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo có nội dung, lịch trình và phạm vi tương ứng với kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ cơ sở dẫn liệu theo quy định tại CMKTNN 2330 (Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro đã đánh giá trong kiểm toán tài chính).

30. Đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, kiểm toán viên nhà nước có thể phải thay đổi nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán như:

(i) Kiểm toán viên nhà nước có thể cần thay đổi nội dung thủ tục kiểm toán nhằm thu thập các bằng chứng phù hợp và đáng tin cậy hơn hoặc để thu thập thêm các thông tin chứng thực bổ sung. Việc này có thể ảnh hưởng đến loại thủ tục kiểm toán và sự kết hợp giữa các loại thủ tục này;

(ii) Điều chỉnh lịch trình thực hiện các thử nghiệm cơ bản cho phù hợp;

(iii) Điều chỉnh phạm vi của các thủ tục được áp dụng tùy thuộc vào đánh giá của kiểm toán viên nhà nước đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận như tăng cỡ mẫu, thực hiện các thủ tục phân tích chi tiết, sử dụng sự hỗ trợ của các phần mềm máy tính...

(Phụ lục 02 Chuẩn mực này cung cấp ví dụ về những thủ tục kiểm toán đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá).

Thủ tục kiểm toán đối với rủi ro đã được đánh giá liên quan đến việc lãnh đạo đơn vị được kiểm toán khống chế kiểm soát

31. Rủi ro có sai sót trọng yếu do lãnh đạo đơn vị được kiểm toán khống chế kiểm soát mà kiểm toán viên nhà nước nhận thấy các hoạt động kiểm soát đang hoạt động tốt có thể xảy ra ở mọi đơn vị, đây là rủi ro đáng kể.

32. Kiểm toán viên nhà nước phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán để kiểm tra tính thích hợp của các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh trong khi lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính như:

(i) Phỏng vấn các cá nhân tham gia vào quá trình lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính về các hoạt động không thích hợp hoặc bất thường có liên quan;

(ii) Lựa chọn kiểm tra các bút toán ghi sổ và điều chỉnh được thực hiện vào cuối kỳ kế toán;

(iii) Cân nhắc sự cần thiết phải kiểm tra các bút toán ghi sổ và điều chỉnh trong suốt kỳ kế toán.

33. Khi lựa chọn các bút toán ghi sổ và điều chỉnh để kiểm tra, kiểm toán viên nhà nước phải quan tâm đến các vấn đề sau:

(i) Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận;

(ii) Các kiểm soát được thực hiện đối với các bút toán ghi sổ và điều chỉnh;

(iii) Quy trình lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính của đơn vị và nội dung các bằng chứng có thể thu thập được;

(iv) Đặc điểm của bút toán ghi sổ và điều chỉnh gian lận;

(v) Nội dung, tính phức tạp của các tài khoản;

(vi) Các bút toán ghi sổ hoặc điều chỉnh được xử lý khác với cách giải quyết thông thường.

34. Kiểm toán viên nhà nước cần sử dụng xét đoán chuyên môn khi xác định nội dung, lịch trình, phạm vi kiểm tra các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh.

35. Kiểm toán viên nhà nước phải thiết kế, thực hiện các thủ tục kiểm toán để soát xét các ước tính kế toán nhằm xác định sự thiên lệch đồng thời đánh giá các tình huống phát sinh sự thiên lệch (nếu có) có biểu hiện rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận. Trong khi soát xét, kiểm toán viên nhà nước phải:

(i) Đánh giá các xét đoán, quyết định của đơn vị được kiểm toán trong việc thực hiện các ước tính kế toán (kể cả khi từng xét đoán, quyết định là hợp lý) có dấu hiệu về sự thiên lệch có thể dẫn tới rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận. Nếu có, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá lại toàn bộ các ước tính kế toán đó;

(ii) Thực hiện soát xét hồi tố đối với các đánh giá và giả định của đơn vị được kiểm toán liên quan đến các ước tính kế toán quan trọng được phản ánh trong báo cáo tài chính năm trước.

Kiểm toán viên nhà nước thực hiện soát xét các ước tính kế toán theo quy định tại CMKTNN 2540 (Kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán tài chính).

36. Kiểm toán viên nhà nước phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với các giao dịch quan trọng không thuộc quá trình hoạt động bình thường của đơn vị, hoặc các nghiệp vụ bất thường. Nếu không có lý do phù hợp, kiểm toán viên nhà nước phải kiểm tra xem các giao dịch này có được dàn xếp để lập báo cáo tài chính, trình bày thông tin tài chính gian lận hoặc che giấu hành vi biển thủ tài sản không.

Thu thập giải trình bằng văn bản của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán

37. Kiểm toán viên nhà nước phải thu thập giải trình bằng văn bản của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) về việc:

(i) Thừa nhận trách nhiệm thiết kế, thực hiện, duy trì kiểm soát nội bộ nhằm ngăn ngừa và phát hiện gian lận;

(ii) Đã cung cấp cho kiểm toán viên nhà nước đánh giá (sự nhận biết) của họ về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận trong báo cáo tài chính, thông tin tài chính;

(iii) Đã cung cấp cho kiểm toán viên nhà nước các thông tin mà họ biết về gian lận, nghi ngờ có gian lận, các cáo buộc gian lận có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, thông tin tài chính được kiểm toán.

Kiểm toán viên nhà nước thực hiện thu thập giải trình bằng văn bản theo quy định tại CMKTNN 2580 (Giải trình bằng văn bản trong kiểm toán tài chính).

Đánh giá bằng chứng kiểm toán

38. Kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá các thủ tục phân tích được thực hiện ở giai đoạn cuối cuộc kiểm toán khi đưa ra ý kiến kiểm toán xem có dấu hiệu cho thấy có rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận mà trước đó chưa được phát hiện hay không. Kiểm toán viên nhà nước cần sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định xu hướng và các nghiệp vụ kinh tế có thể là dấu hiệu của rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, đặc biệt là các nghiệp vụ bất thường có liên quan đến xác định kết quả tài chính được ghi nhận tại thời điểm cuối kỳ kế toán.

Xem xét các sai sót đã được xác định

39. Trường hợp phát hiện ra sai sót, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá sai sót đó có phải là biểu hiện của gian lận không. Nếu có biểu hiện của gian lận thì kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá tác động của sai sót đến các khía cạnh khác có liên quan đến cuộc kiểm toán (đặc biệt là độ tin cậy của các giải trình của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán) và phải nhận thức được rằng gian lận thường không phát sinh riêng lẻ.

40. Trường hợp phát hiện ra sai sót, bất kể có trọng yếu hay không mà kiểm toán viên nhà nước có lý do để tin rằng sai sót đó xuất phát từ gian lận hoặc có thể xuất phát từ gian lận và có sự tham gia của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán thì kiểm toán viên nhà nước phải xem xét lại đánh giá của mình về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và ảnh hưởng của sai sót đó tới nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán để xử lý rủi ro đã xác định. Khi xem xét lại độ tin cậy của các bằng chứng đã thu thập được trước đó, kiểm toán viên nhà nước cũng phải cân nhắc xem các tình huống hoặc điều kiện có biểu hiện hành vi thông đồng liên quan đến các nhân viên, lãnh đạo đơn vị hoặc các bên thứ ba hay không.

41. Khi kiểm toán viên nhà nước khẳng định rằng báo cáo tài chính, thông tin tài chính có chứa đựng sai sót trọng yếu, hoặc không thể đưa ra đánh giá được rằng báo cáo tài chính, thông tin tài chính có chứa đựng sai sót trọng yếu do gian lận hay không thì kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá ảnh hưởng của sai sót trọng yếu do gian lận và ảnh hưởng của sai sót tới việc hình thành ý kiến kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2450 (Đánh giá các sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán tài chính), CMKTNN 2700 (Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán trong kiểm toán tài chính).

Trao đổi thông tin

42. Nếu kiểm toán viên nhà nước xác định được hành vi gian lận hoặc thu thập được thông tin cho thấy có thể có hành vi gian lận thì kiểm toán viên nhà nước phải xác định những người có trách nhiệm hoặc có liên quan theo quy định của pháp luật để trao đổi thông tin một cách phù hợp. Trường hợp các hành vi gian lận được phát hiện có dấu hiệu tham nhũng, có dấu hiệu của tội phạm thì thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước và pháp luật.

Trao đổi với đơn vị được kiểm toán

43. Khi đã thu thập được bằng chứng kiểm toán về sự tồn tại hoặc có thể tồn tại gian lận, kiểm toán viên nhà nước kịp thời trao đổi thông tin với cấp quản lý thích hợp của đơn vị được kiểm toán. 

44. Kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi thông tin với lãnh đạo đơn vị được kiểm toán về các vấn đề có liên quan đến hành vi gian lận mà kiểm toán viên nhà nước đánh giá là có liên quan đến trách nhiệm của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán. Các vấn đề liên quan có thể bao gồm:

(i) Lo ngại của kiểm toán viên nhà nước về nội dung, phạm vi, tần suất lãnh đạo đơn vị được kiểm toán thực hiện đối với các kiểm soát nhằm ngăn chặn, phát hiện gian lận và rủi ro dẫn đến báo cáo tài chính, thông tin tài chính có sai sót;

(ii) Đánh giá của kiểm toán viên nhà nước về môi trường kiểm soát của đơn vị được kiểm toán;

(iii) Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán không khắc phục được những khiếm khuyết nghiêm trọng đã phát hiện trong kiểm soát nội bộ hoặc không có xử lý thích hợp đối với những gian lận đã phát hiện;

(iv) Việc lựa chọn, áp dụng chính sách kế toán nhằm mục đích điều chỉnh kết quả hoạt động của đơn vị;

(v) Các lo ngại của kiểm toán viên nhà nước về tính thích hợp, đầy đủ của việc phê duyệt các nghiệp vụ kinh tế bất thường.

Thông báo với cơ quan quản lý và cơ quan pháp luật có liên quan

45. Nếu xác định được hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận thì kiểm toán viên nhà nước phải báo cáo với cấp có thẩm quyền của Kiểm toán nhà nước để thực hiện theo các quy định của pháp luật.

Tài liệu, hồ sơ kiểm toán

46. Kiểm toán viên nhà nước lập và lưu trữ trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính); đồng thời lưu ý lập và lưu trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán những vấn đề sau:

(i) Thông tin thu thập được về đơn vị được kiểm toán, việc xác định và kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, gồm: Các quyết định quan trọng trong quá trình thảo luận của Tổ kiểm toán, Đoàn kiểm toán về khả năng báo cáo tài chính, thông tin tài chính có sai sót trọng yếu do gian lận; các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được xác định và đánh giá ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu; các kiểm soát được xác định trong thành phần hoạt động kiểm soát để xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá;

(ii) Biện pháp xử lý của kiểm toán viên nhà nước đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá, gồm: Biện pháp xử lý tổng thể đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã đánh giá ở cấp độ báo cáo tài chính; nội dung, lịch trình, phạm vi các thủ tục kiểm toán và mối liên hệ giữa các thủ tục đó với các rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá do gian lận ở cấp độ cơ sở dẫn liệu; kết quả các thủ tục kiểm toán, kể cả các thủ tục được thiết lập nhằm xử lý rủi ro lãnh đạo đơn vị được kiểm toán khống chế kiểm soát;

(iii) Việc trao đổi thông tin của kiểm toán viên nhà nước với cấp có thẩm quyền và các bên có liên quan.

Phụ lục 01

VÍ DỤ VỀ CÁC YẾU TỐ DẪN ĐẾN RỦI RO CÓ GIAN LẬN

1. Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận liên quan đến sai sót trong lập báo cáo tài chính có gian lận

1.1. Các yếu tố liên quan đến động cơ hoặc áp lực

- Sự ổn định tài chính, khả năng sinh lời bị ảnh hưởng bởi tình hình kinh tế quốc gia, ngành nghề hoạt động, lĩnh vực hoạt động;

- Tài chính không ổn định hoặc các áp lực do điều kiện kinh tế, chính trị, ngân sách hoặc điều kiện hoạt động của đơn vị như hệ thống kiểm soát ngân sách kém, các chương trình mới, các chính sách mới, nguồn tài chính mới, các chương trình không được phân bổ đủ kinh phí…;

- Áp lực đối với lãnh đạo đơn vị được kiểm toán nhằm đạt được chỉ tiêu kế hoạch, yêu cầu hoặc kỳ vọng của bên thứ ba (cấp trên, đối tác,…) trong điều kiện nguồn lực kinh phí hạn hẹp, chi tiêu theo năm ngân sách...;

- Tình hình của cá nhân (tài chính, uy tín, cơ hội thăng tiến, khen thưởng,…) bị ảnh hưởng bởi kết quả hoạt động của đơn vị.

1.2. Các yếu tố liên quan đến cơ hội

- Đặc điểm đơn vị, ngành, lĩnh vực hoạt động có thể tạo ra cơ hội gian lận;

- Việc giám sát của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán không hiệu quả;

- Cơ cấu tổ chức đơn vị được kiểm toán phức tạp hoặc không ổn định;

- Kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán kém hiệu quả.

1.3. Các yếu tố liên quan đến thái độ hoặc sự biện minh cho hành động gian lận

- Lãnh đạo đơn vị thiếu hoặc không quan tâm đến yêu cầu phải thực hiện quy định, chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán;

- Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán không có chuyên môn nghiệp vụ về tài chính nhưng can thiệp quá sâu hoặc áp đặt quá mức trong lựa chọn chính sách kế toán, xác định các ước tính kế toán quan trọng;

- Đơn vị được kiểm toán đã có lịch sử gian lận, bị khiếu kiện hoặc bị cáo buộc gian lận, vi phạm pháp luật;

- Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán quan tâm quá mức đến việc duy trì hoặc xu hướng tăng trưởng lợi nhuận, hoàn thành các chỉ tiêu kế hoạch;

- Lãnh đạo đơn vị được kiểm toán không thể kịp thời sửa chữa các sai sót nghiêm trọng đã được phát hiện;

- Mâu thuẫn trong nội bộ lãnh đạo đơn vị được kiểm toán;

- Mức lương, thu nhập thấp trong khu vực hưởng lương từ ngân sách nhà nước.

2. Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận do biển thủ tiền, tài sản

2.1. Các yếu tố liên quan đến động cơ hoặc áp lực

- Bị áp lực từ nghĩa vụ tài chính cá nhân (nợ, nhu cầu chi tiêu cao trong khi thu nhập thấp…) khi họ có cơ hội tiếp cận với tiền, tài sản sẽ khiến họ biển thủ tài sản này;

- Khi xuất hiện mối quan hệ chống đối (bị đuổi việc, không thỏa mãn lương, thưởng, cơ hội thăng tiến…) giữa đơn vị được kiểm toán và nhân viên được quyền tiếp cận với tiền, tài sản có thể khiến cá nhân có động cơ biển thủ tài sản;

- Hoạt động mua sắm tài sản, đầu tư (hợp đồng có giá trị lớn với các bên có mối quan hệ).

2.2. Các yếu tố liên quan đến cơ hội

- Một số hoàn cảnh làm tăng cơ hội biển thủ tài sản như: Nắm giữ hoặc xử lý một số tiền lớn; tài sản nhỏ nhưng giá trị lớn, dễ chuyển thành tiền mặt…;

- Kiểm soát nội bộ kém hiệu quả đối với tài sản.

2.3. Các yếu tố liên quan đến thái độ hoặc sự biện minh cho hành động gian lận

- Thái độ coi nhẹ việc kiểm soát nội bộ đối với tài sản;

- Cách thức đối xử của lãnh đạo đơn vị đối với nhân viên;

- Thay đổi hành vi, lối sống cá nhân của nhân viên.

Phụ lục 02

VÍ DỤ VỀ NHỮNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN ĐỐI VỚI RỦI RO

CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU DO GIAN LẬN ĐÃ ĐƯỢC ĐÁNH GIÁ

Phụ lục 03

VÍ DỤ VỀ NHỮNG TÌNH HUỐNG

CHO THẤY KHẢ NĂNG CÓ GIAN LẬN

Phụ lục 04

VÍ DỤ VỀ GIẢ ĐỊNH CÓ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU

DO GIAN LẬN TRONG VIỆC GHI NHẬN DOANH THU

• Bổ sung hướng dẫn cho Đoạn 25)

1. Sai sót trọng yếu do gian lận trong lập báo cáo tài chính liên quan đến ghi nhận doanh thu thường xuất phát từ một trong các trường hợp:

- Ghi nhận thừa doanh thu thông qua việc ghi nhận doanh thu trước kỳ hoặc ghi nhận doanh thu khống;

- Ghi nhận thiếu doanh thu thông qua việc chuyển ghi nhận doanh thu sang kỳ sau một cách không thích hợp.

2. Khả năng tồn tại rủi ro có gian lận ở các đơn vị khác nhau là khác nhau. Một số đơn vị có khả năng cao hơn như các đơn vị đánh giá hiệu quả hoạt động bằng tăng trưởng doanh thu hoặc lợi nhuận hàng năm; đơn vị chủ yếu bán hàng theo phương thức thu tiền mặt.

3. Kiểm toán viên nhà nước có thể loại trừ giả định về sự tồn tại của rủi ro có gian lận trong ghi nhận doanh thu khi đơn vị chỉ có một loại giao dịch doanh thu đơn giản duy nhất (ví dụ doanh thu cho thuê bất động sản từ một bất động sản cho thuê duy nhất).

4. Một số biện pháp xử lý cụ thể của kiểm toán viên nhà nước đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận trong ghi nhận doanh thu khi lập báo cáo tài chính như sau:

- Thực hiện thủ tục phân tích cơ bản đối với doanh thu bằng cách sử dụng các số liệu được phân theo loại như: So sánh doanh thu theo tháng, theo dòng sản phẩm hoặc theo bộ phận trong kỳ kế toán hiện hành (kỳ kế toán được kiểm toán) so với các kỳ kế toán trước;

- Xác nhận với khách hàng của đơn vị được kiểm toán về một số điều khoản của hợp đồng và việc không có các thỏa thuận phụ như: Điều kiện nghiệm thu, các điều khoản về giao hàng, cung cấp dịch vụ và thanh toán, không quy định các nghĩa vụ tương lai của bên bán; quyền trả lại sản phẩm; giá trị bán lại được bảo đảm; các điều khoản về hoàn, hủy hàng hóa…;

- Phỏng vấn nhân viên bộ phận liên quan hoặc chuyên gia tư vấn pháp luật của đơn vị được kiểm toán về việc bán hàng hoặc giao hàng, cung cấp dịch vụ tại thời điểm gần cuối kỳ kế toán và hiểu biết của họ về những điều khoản hoặc điều kiện bất thường liên quan đến những giao dịch này;

- Trường hợp nghiệp vụ doanh thu được hạch toán bằng máy tính thì tiến hành thử nghiệm kiểm soát để bảo đảm các nghiệp vụ doanh thu được hạch toán đầy đủ và phù hợp.        

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2250

ĐÁNH GIÁ TÍNH TUÂN THỦ PHÁP LUẬT VÀ CÁC QUY ĐỊNH

TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

____________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN số 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) và ISSAI 2250 (Xem xét về pháp luật và các quy định trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong quá trình kiểm toán tài chính khi đánh giá tính tuân thủ pháp luật và các quy định của đơn vị được kiểm toán nhằm giúp kiểm toán viên nhà nước:

(i) Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến việc tuân thủ pháp luật và các quy định có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các số liệu và thuyết minh trọng yếu trên báo cáo tài chính;

(ii) Thực hiện các thủ tục kiểm toán cụ thể để phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định khác có thể có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, thông tin tài chính;

(iii) Có biện pháp xử lý phù hợp đối với các hành vi không tuân thủ pháp luật hoặc nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định được phát hiện trong quá trình kiểm toán.

03. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Ảnh hưởng của pháp luật và các quy định

04. Ảnh hưởng của pháp luật và các quy định đối với báo cáo tài chính có thể có sự khác nhau. Pháp luật và các quy định điều chỉnh hoạt động của đơn vị được kiểm toán cấu thành nên khuôn khổ pháp luật và các quy định có liên quan. Các điều khoản của một số luật và quy định có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính và thông tin tài chính, thông qua việc quy định các số liệu và thuyết minh phải trình bày trong báo cáo tài chính của đơn vị. Một số luật và quy định khác yêu cầu lãnh đạo đơn vị được kiểm toán phải tuân thủ hoặc có các điều khoản yêu cầu đơn vị phải tuân thủ trong quá trình hoạt động của mình nhưng không ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính của đơn vị.

Một số đơn vị được kiểm toán hoạt động trong các ngành, lĩnh vực chịu sự điều chỉnh của nhiều quy định pháp luật. Một số đơn vị khác chỉ chịu ảnh hưởng của một số luật và quy định liên quan đến hoạt động nói chung. Hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định có thể sẽ khiến đơn vị bị phạt, kiện tụng hoặc các hậu quả khác có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính.

05. Chuẩn mực này phân biệt trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến việc xem xét tính tuân thủ của đơn vị được kiểm toán đối với hai nhóm khác nhau của pháp luật và các quy định, bao gồm:

(i) Nhóm các điều khoản của pháp luật và các quy định có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các số liệu và thuyết minh trọng yếu trên báo cáo tài chính như: Luật và các quy định liên quan đến các vấn đề về hình thức và nội dung của báo cáo tài chính; các vấn đề báo cáo tài chính mang tính đặc thù của lĩnh vực hoạt động; quy định về chế độ kế toán; quy định về tài chính doanh nghiệp (xem hướng dẫn tại Đoạn 13 Chuẩn mực này);

(iI) Nhóm pháp luật và các quy định khác không có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các số liệu và thuyết minh trên báo cáo tài chính nhưng việc tuân thủ pháp luật và các quy định này có thể là yêu cầu nền tảng đối với hoạt động của đơn vị được kiểm toán, đối với khả năng tiếp tục hoạt động kinh doanh hoặc để tránh các khoản phạt nặng như: Việc tuân thủ các điều khoản trong giấy phép hoạt động, tuân thủ các yêu cầu về năng lực tài chính hoặc tuân thủ yêu cầu về môi trường; hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định này có thể có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính.

Trách nhiệm tuân thủ pháp luật và các quy định

Trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán

06. Trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán là bảo đảm rằng các hoạt động của đơn vị được thực hiện theo pháp luật và các quy định mà các điều khoản của pháp luật và các quy định này xác định các số liệu và thuyết minh được trình bày trên báo cáo tài chính.

Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước

07. Chuẩn mực này đòi hỏi kiểm toán viên nhà nước phát hiện các sai sót trọng yếu của báo cáo tài chính do hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định. Tuy nhiên, kiểm toán viên nhà nước không thể kỳ vọng phát hiện hết các hành vi không tuân thủ của đơn vị được kiểm toán đối với tất cả các luật và quy định có liên quan.

08. Kiểm toán viên nhà nước phải đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc báo cáo tài chính, thông tin tài chính, xét trên phương diện tổng thể liệu có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không. Nên khi tiến hành cuộc kiểm toán tài chính, kiểm toán viên nhà nước phải xem xét pháp luật và các quy định được áp dụng. Tuy nhiên, do hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán, sẽ có rủi ro không thể tránh được là một số sai sót trọng yếu của báo cáo tài chính, thông tin tài chính có thể không được phát hiện, kể cả khi cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện một cách phù hợp theo các chuẩn mực kiểm toán nhà nước.

09. Kiểm toán viên nhà nước cần lưu ý các ảnh hưởng của những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán đến khả năng phát hiện sai sót trọng yếu sẽ lớn hơn do một số nguyên nhân như sau:

(i) Có nhiều luật và các quy định chủ yếu liên quan đến hoạt động của đơn vị được kiểm toán nhưng không ảnh hưởng đến báo cáo tài chính và không được lưu trữ trong hệ thống thông tin của đơn vị liên quan đến báo cáo tài chính;

(ii) Hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định của đơn vị được kiểm toán có thể liên quan đến các hành động nhằm che giấu hành vi đó như: Sự cấu kết, giả mạo, cố tình bỏ sót giao dịch, đơn vị được kiểm toán khống chế kiểm soát hoặc cố ý giải trình sai với kiểm toán viên nhà nước...;

(iii) Một hành động có được coi là hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định hay không hoàn toàn phụ thuộc vào phán quyết của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật.

Thông thường, nếu hành vi không tuân thủ luật và các quy định càng ít liên quan đến những sự kiện và giao dịch phản ánh trong báo cáo tài chính thì kiểm toán viên nhà nước càng khó nhận biết về hành vi không tuân thủ đó. Trong các trường hợp này, kiểm toán viên nhà nước cần có trách nhiệm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán và xem xét tính tuân thủ pháp luật và các quy định một cách thận trọng.

10. Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với hai nhóm của pháp luật và các quy định:

(i) Đối với nhóm pháp luật và các quy định tại Đoạn 05 (i) Chuẩn mực này, trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước là thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc tuân thủ pháp luật và các quy định;

(ii) Đối với nhóm pháp luật và các quy định tại Đoạn 05 (ii) Chuẩn mực này, trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước được giới hạn trong việc thực hiện các thủ tục kiểm toán cụ thể để phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định có thể có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính.

Xem xét của kiểm toán viên nhà nước về tính tuân thủ pháp luật và các quy định

11. Trong quá trình tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thu thập những thông tin chung và hiểu biết về:

(i) Khuôn khổ pháp luật và các quy định áp dụng cho đơn vị được kiểm toán cũng như ngành nghề và lĩnh vực mà đơn vị hoạt động;

(ii) Sự tuân thủ pháp luật và các quy định của đơn vị. Để hiểu sự tuân thủ pháp luật và các quy định của đơn vị, kiểm toán viên nhà nước cần:

● Sử dụng các kiến thức hiện có của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến hoạt động của đơn vị, các quy định và các yếu tố bên ngoài;

● Cập nhật hiểu biết về pháp luật và các quy định có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các số liệu và thuyết minh trình bày trong báo cáo tài chính;

● Trao đổi với lãnh đạo đơn vị về: Pháp luật và các quy định khác có ảnh hưởng lớn đến hoạt động của đơn vị; những chính sách và thủ tục của đơn vị liên quan đến việc tuân thủ pháp luật và các quy định; những chính sách hoặc thủ tục mà đơn vị đang áp dụng để phát hiện, đánh giá và giải quyết các khiếu nại, tranh chấp.

12. Đối với nhóm pháp luật và các quy định tại Đoạn 05 (i) Chuẩn mực này, kiểm toán viên nhà nước phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc tuân thủ các điều khoản của pháp luật và các quy định bao gồm:

(i) Một số luật và các quy định có tính ổn định, áp dụng rộng rãi được đơn vị được kiểm toán và các đơn vị khác trong cùng lĩnh vực hoạt động biết đến và có liên quan đến báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán;

(ii) Một số điều khoản trong pháp luật và các quy định trên có thể liên quan trực tiếp đến các cơ sở dẫn liệu nhất định trong báo cáo tài chính như tính đầy đủ của thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp, trong khi các điều khoản khác có thể liên quan trực tiếp đến tổng thể báo cáo tài chính như các báo cáo cần thiết để tạo thành một bộ báo cáo tài chính đầy đủ.

Hành vi không tuân thủ các điều khoản khác của pháp luật và các quy định có thể dẫn đến các khoản phạt, kiện tụng, tranh chấp hoặc hậu quả khác cho đơn vị mà chi phí cho các vụ việc này có thể cần phải được phản ánh trong báo cáo tài chính nhưng không được coi là có ảnh hưởng trực tiếp đối với báo cáo tài chính.

13. Ngoài việc kiểm tra đối chiếu tình hình chấp hành, thực hiện với các quy định pháp luật có liên quan, kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện những thủ tục kiểm toán sau để xác định các hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính như:

(i) Phỏng vấn đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) để xem đơn vị có tuân thủ pháp luật và các quy định đó hay không; 

(ii) Kiểm tra các văn bản, tài liệu trao đổi giữa đơn vị được kiểm toán với các cơ quan cấp phép hoặc cơ quan quản lý nhà nước, đơn vị cấp trên (nếu có).

Kiểm toán viên nhà nước cần đặc biệt lưu ý đến hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định có ảnh hưởng lớn đến hoạt động của đơn vị được kiểm toán có thể làm cho đơn vị ngừng hoạt động, hoặc gây nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị như hành vi không tuân thủ các yêu cầu về giấy phép của đơn vị.

14. Các thủ tục kiểm toán khác được thực hiện để hình thành ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính có thể giúp cho kiểm toán viên nhà nước nhận thấy hành vi không tuân thủ hoặc nghi ngờ không tuân thủ pháp luật và các quy định. Các thủ tục kiểm toán này có thể bao gồm:

(i) Xem xét các biên bản họp;

(ii) Trao đổi với đơn vị được kiểm toán và chuyên gia tư vấn pháp luật liên quan tới việc kiện tụng tranh chấp, khiếu nại, bồi thường và các đánh giá;

(iii) Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh.

Trong suốt cuộc kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp đối với khả năng các thủ tục kiểm toán khác được thực hiện có thể dẫn tới phát hiện hay nghi ngờ về hành vi không tuân thủ.

15. Kiểm toán viên nhà nước phải yêu cầu đơn vị được kiểm toán giải trình bằng văn bản về việc đơn vị đã thông báo cho kiểm toán viên nhà nước về toàn bộ hành vi không tuân thủ, hoặc nghi ngờ không tuân thủ pháp luật mà đơn vị đã biết và cần xem xét ảnh hưởng trong quá trình lập báo cáo tài chính theo quy định tại CMKTNN 2580 (Giải trình bằng văn bản trong kiểm toán tài chính).

16. Trong trường hợp không phát hiện hoặc không nghi ngờ về hành vi không tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước không cần thực hiện những thủ tục kiểm toán liên quan đến việc tuân thủ pháp luật và các quy định của đơn vị được kiểm toán, ngoài những thủ tục quy định từ Đoạn 11 đến Đoạn 15 Chuẩn mực này.

Các thủ tục kiểm toán khi phát hiện hoặc nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định

17. Nếu kiểm toán viên nhà nước nhận biết được thông tin liên quan đến hành vi không tuân thủ hoặc nghi ngờ không tuân thủ pháp luật và các quy định. Khi đó, kiểm toán viên nhà nước phải thu thập:

(i) Hiểu biết về bản chất của hành vi và hoàn cảnh xuất hiện của hành vi đó;

(ii) Những thông tin bổ sung để đánh giá ảnh hưởng có thể có đối với báo cáo tài chính hoặc thông tin tài chính (xem hướng dẫn tại Đoạn 18 Chuẩn mực này).

18. Nếu kiểm toán viên nhà nước nhận thấy sự tồn tại hay có thông tin về các vấn đề sau thì đó có thể là dấu hiệu của hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, cụ thể:

(i) Đã có sự điều tra của các cơ quan có thẩm quyền hoặc có các khoản thanh toán tiền phạt, bồi thường;

(ii) Có những khoản thanh toán cho những dịch vụ không rõ ràng hoặc các khoản cho vay đối với các bên tư vấn, các bên liên quan, nhân viên của đơn vị hoặc nhân viên của cơ quan quản lý nhà nước;

(iii) Một số khoản chi quá cao so với mức thông thường của đơn vị hoặc so với các đơn vị khác cùng lĩnh vực hoặc so với giá trị thực tế của dịch vụ nhận được;

(iv) Giá mua quá cao hoặc quá thấp so với giá thị trường;

(v) Các khoản thanh toán bất thường hoặc không đúng quy định bằng tiền mặt hoặc không dùng tiền mặt;

(vi) Các giao dịch bất thường với những đơn vị đăng ký kinh doanh tại những nước có nhiều ưu đãi về thuế;

(vii) Thanh toán hàng hóa và dịch vụ cho một nước khác với xuất xứ của hàng hóa, dịch vụ đó;

(viii) Các khoản thanh toán không có chứng từ hợp lệ;

(ix) Hệ thống thông tin không có khả năng theo dõi và lưu lại các hoạt động truy cập, thay đổi trong hệ thống hoặc không cung cấp được các bằng chứng đầy đủ, dù là do thiết kế hay do sai sót;

(x) Những nghiệp vụ không được phê duyệt hoặc những nghiệp vụ ghi chép sai;

(xi) Nhận xét tiêu cực của báo chí và dư luận không tốt của xã hội;

(xii) Có thông tin tố cáo các vấn đề có liên quan đến tài chính trong nội bộ của đơn vị hoặc từ bên ngoài đơn vị được kiểm toán.

19. Các vấn đề liên quan đến đánh giá của kiểm toán viên nhà nước về ảnh hưởng có thể có đối với báo cáo tài chính bao gồm:

(i) Hậu quả có thể có về tài chính của hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định trên báo cáo tài chính như tiền phạt, thiệt hại, nguy cơ bị tịch thu hoặc kê biên tài sản, buộc đơn vị được kiểm toán phải ngừng hoạt động và kiện tụng, tranh chấp;

(ii) Sự cần thiết phải trình bày hậu quả về tài chính có thể có trong phần thuyết minh báo cáo tài chính;

(iii) Các hậu quả có thể có về tài chính nghiêm trọng tới mức tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính bị nghi ngờ hoặc có thể làm sai lệch báo cáo tài chính.

20. Nếu kiểm toán viên nhà nước nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, khi đó kiểm toán viên nhà nước:

(i) Có thể thảo luận những vấn đề nghi ngờ với đơn vị được kiểm toán để đơn vị được kiểm toán cung cấp thêm thông tin, bằng chứng kiểm toán;

(ii) Trong trường hợp đơn vị được kiểm toán không cung cấp được thông tin chứng minh rằng trên thực tế đơn vị đã tuân thủ pháp luật và các quy định và theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước, ảnh hưởng của việc nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật đối với báo cáo tài chính là trọng yếu, khả năng tồn tại hành vi vi phạm pháp luật và các quy định, các hậu quả pháp lý có thể có, kiểm toán viên nhà nước cần tham khảo ý kiến của chuyên gia pháp luật về khả năng tồn tại hành vi vi phạm luật và các quy định, các hậu quả pháp lý có thể có, kể cả khả năng xảy ra gian lận hoặc kiểm toán viên nhà nước tiếp tục tiến hành các thủ tục kiểm toán cần thiết;

(iii) Trường hợp không thể thu thập được đầy đủ thông tin về việc nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá ảnh hưởng của việc không có đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp đối với ý kiến kiểm toán.

21. Khi xác định có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá ảnh hưởng của những hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định đến những khía cạnh khác của cuộc kiểm toán, bao gồm việc đánh giá rủi ro kiểm toán và độ tin cậy của các giải trình bằng văn bản và trình bày trong báo cáo kiểm toán.

Ảnh hưởng của các hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định do kiểm toán viên nhà nước phát hiện phụ thuộc vào:

(i) Mối quan hệ giữa việc thực hiện và che giấu (nếu có) các hành vi vi phạm;

(ii) Mối quan hệ giữa các hoạt động kiểm soát cụ thể;

(iii) Mức độ liên quan của các cấp quản lý hoặc nhân viên của đơn vị được kiểm toán hoặc dưới sự chỉ đạo của đơn vị được kiểm toán, đặc biệt khi có dấu hiệu cho thấy có sự tham gia của người có thẩm quyền cao nhất trong đơn vị.

Báo cáo về phát hiện hoặc nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định

22. Khi phát hiện hoặc nghi ngờ hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, kiểm toán viên nhà nước phải thận trọng thảo luận trong Tổ kiểm toán, Đoàn kiểm toán để củng cố căn cứ, cơ sở, bằng chứng kiểm toán cho những phát hiện hoặc nghi ngờ có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định.

23. Kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm báo cáo kịp thời với các cấp quản lý và người có thẩm quyền quản lý cuộc kiểm toán của Kiểm toán nhà nước và thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước và pháp luật liên quan.

24. Khi xác định hành vi có dấu hiệu vi phạm pháp luật nghiêm trọng, Kiểm toán nhà nước có trách nhiệm chuyển hồ sơ, báo cáo những hành vi này với các cơ quan pháp luật theo quy định.

Tài liệu, hồ sơ kiểm toán

25. Kiểm toán viên nhà nước lập và lưu trữ trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính); đồng thời lưu ý lập và lưu trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán những vấn đề sau:

(i) Tài liệu, bằng chứng kiểm toán liên quan đến những hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định;

(ii) Biên bản thảo luận với đơn vị được kiểm toán hoặc các đối tượng bên ngoài đơn vị;

(iii) Tài liệu làm việc với chuyên gia tư vấn pháp luật (nếu có).

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2260

TRAO ĐỔI CÁC VẤN ĐỀ VỚI ĐƠN VỊ ĐƯỢC KIỂM TOÁN

TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_________________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính), ISSAI 2260 (Trao đổi với ban quản trị đơn vị được kiểm toán) và ISSAI 2265 (Trao đổi về những khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ với ban quản trị và ban giám đốc đơn vị được kiểm toán) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong việc trao đổi các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán tài chính với đơn vị được kiểm toán.

03. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

Giải thích thuật ngữ

04. Trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước, các thuật ngữ dưới đây được hiểu như sau:

(i) Khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ:

Khiếm khuyết này tồn tại khi:

● Cách thức thiết kế, thực hiện hoặc vận hành một kiểm soát không thể ngăn chặn hoặc phát hiện và sửa chữa một cách kịp thời những sai sót trong báo cáo tài chính; hoặc

● Thiếu một kiểm soát cần thiết để ngăn chặn hoặc phát hiện và sửa chữa một cách kịp thời những sai sót trong báo cáo tài chính.

(ii) Khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ: Là một hoặc nhiều khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ kết hợp lại mà theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước là đủ quan trọng và cần sự lưu ý của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Mục đích của việc trao đổi

05. Việc trao đổi hai chiều giữa kiểm toán viên nhà nước và đơn vị được kiểm toán nhằm mục đích hỗ trợ:

(i) Kiểm toán viên nhà nước và đơn vị được kiểm toán hiểu được các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán và tăng cường quan hệ hỗ trợ lẫn nhau trong công việc mà vẫn bảo đảm tính độc lập, khách quan;

(ii) Kiểm toán viên nhà nước thực hiện trao đổi với đơn vị được kiểm toán nhằm thu thập thông tin liên quan đến cuộc kiểm toán (thông tin về đơn vị, môi trường hoạt động, hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, nguồn cung cấp bằng chứng kiểm toán phù hợp với các nội dung kiểm toán cụ thể...);

(iii) Kiểm toán viên nhà nước cần thông báo đầy đủ cho đơn vị được kiểm toán về trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước, trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán trong cuộc kiểm toán, phạm vi và thời gian dự kiến thực hiện cuộc kiểm toán tài chính;

(iv) Kiểm toán viên nhà nước kịp thời thông báo cho đơn vị được kiểm toán các vấn đề đáng lưu ý mà kiểm toán viên nhà nước biết được khi thực hiện cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm giám sát quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính của lãnh đạo đơn vị, qua đó lãnh đạo đơn vị được kiểm toán tăng cường trách nhiệm giám sát quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính, góp phần giảm thiểu rủi ro xảy ra các sai sót trọng yếu đối với báo cáo tài chính.

06. Việc trao đổi của kiểm toán viên nhà nước với đơn vị được kiểm toán không làm giảm trách nhiệm của mỗi bên đối với cuộc kiểm toán và phải tuân thủ yêu cầu về bảo mật thông tin theo quy định của pháp luật.

Trao đổi thông tin với đơn vị được kiểm toán

07. Kiểm toán viên nhà nước phải xác định những thành viên trong đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi thông tin khi thực hiện kiểm toán. Để xác định được người cần trao đổi thông tin, kiểm toán viên nhà nước cần tìm hiểu bộ máy tổ chức và các quy trình quản lý của đơn vị được kiểm toán.

08. Khi trao đổi các vấn đề với một bộ phận quản lý trong đơn vị được kiểm toán (Ban kiểm soát, bộ phận Tài chính - Kế toán, bộ phận Kế hoạch...), kiểm toán viên nhà nước phải xem xét các vấn đề sau:

(i) Trách nhiệm của từng bộ phận và của cá nhân lãnh đạo đơn vị được kiểm toán;

(ii) Nội dung cần trao đổi;

(iii) Liệu bộ phận trong đơn vị dự kiến trao đổi có đủ thẩm quyền tiến hành các biện pháp xử lý đối với các nội dung được trao đổi và có thể cung cấp thêm thông tin, giải trình cần thiết hay không.

09. Khi trao đổi các vấn đề với một bộ phận quản lý trong đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải xem có cần phải trao đổi lại thông tin với lãnh đạo đơn vị hay không. Để xác định sự cần thiết, kiểm toán viên nhà nước cần đánh giá về mức độ phù hợp và thỏa mãn của việc trao đổi thông tin với từng bộ phận quản lý của đơn vị và những nội dung cần phải trao đổi lại với lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

Các vấn đề cần trao đổi

Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với cuộc kiểm toán tài chính

10. Kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi với đơn vị được kiểm toán về trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với cuộc kiểm toán tài chính, trong đó:

(i) Kiểm toán viên nhà nước có trách nhiệm đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính và thông tin tài chính do đơn vị chịu trách nhiệm lập và trình bày;

(ii) Việc thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính và thông tin tài chính không làm giảm trách nhiệm của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

Phạm vi và lịch trình kiểm toán theo kế hoạch kiểm toán

11. Kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi với đơn vị được kiểm toán về phạm vi và lịch trình kiểm toán, bao gồm cả việc trao đổi về các rủi ro đáng kể được kiểm toán viên xác định nhằm:

(i) Giúp đơn vị được kiểm toán hiểu rõ hơn về trình tự công việc kiểm toán; chủ động bố trí nhân sự, thời gian phối hợp làm việc với kiểm toán viên nhà nước;

(ii) Giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu rõ hơn về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị.

12. Kiểm toán viên nhà nước cần thận trọng khi trao đổi với đơn vị được kiểm toán về phạm vi và lịch trình kiểm toán theo kế hoạch để không ảnh hưởng đến hiệu quả cuộc kiểm toán, ví dụ như việc trao đổi về nội dung và lịch trình thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết có thể làm giảm hiệu quả của các thủ tục này vì đơn vị được kiểm toán có thể dự đoán trước các bước thực hiện.

13. Các vấn đề cần được trao đổi có thể gồm:

(i) Cách thức kiểm toán viên nhà nước lập kế hoạch để xử lý rủi ro đáng kể có sai sót trọng yếu do gian lận hay nhầm lẫn;

(ii) Cách thức kiểm toán viên nhà nước lập kế hoạch để xử lý khu vực có rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá ở mức cao;

(iii) Phương pháp tiếp cận của kiểm toán viên nhà nước đối với kiểm soát nội bộ của đơn vị có liên quan đến cuộc kiểm toán;

(iv) Phương pháp tiếp cận theo kế hoạch của kiểm toán viên nhà nước nhằm giải quyết các ảnh hưởng trên các báo cáo riêng lẻ và thuyết minh về bất kỳ thay đổi quan trọng nào trong khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hoặc trong môi trường, điều kiện tài chính hoặc các hoạt động của đơn vị.

14. Những vấn đề khác phát sinh khi lập kế hoạch kiểm toán cần thảo luận, trao đổi với đơn vị gồm:

(i) Phạm vi sử dụng công việc của kiểm toán nội bộ và cách thức phối hợp với kiểm toán viên nội bộ trên tinh thần xây dựng và hỗ trợ lẫn nhau (trong trường hợp đơn vị có bộ phận kiểm toán nội bộ);

(ii) Quan điểm của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán về:

● Cử thành viên lãnh đạo chịu trách nhiệm trao đổi thông tin với kiểm toán viên nhà nước;

● Phân công trách nhiệm giữa các thành viên lãnh đạo đơn vị;

● Mục tiêu và chiến lược hoạt động của đơn vị và rủi ro trong hoạt động của đơn vị có thể dẫn đến sai sót trọng yếu;

● Các vấn đề mà lãnh đạo đơn vị cho là có thể ảnh hưởng đến cuộc kiểm toán báo cáo tài chính.

(iii) Thái độ, nhận thức và hành động của lãnh đạo đơn vị liên quan đến:

● Kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán và tầm quan trọng của kiểm soát nội bộ trong đơn vị, bao gồm cách thức lãnh đạo đơn vị giám sát tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ;

● Những phát hiện hoặc khả năng xảy ra gian lận.

(iv) Biện pháp mà lãnh đạo đơn vị áp dụng khi có những thay đổi về chuẩn mực kế toán, thông lệ quản trị, quy chế tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểm toán..., các vấn đề liên quan, các ảnh hưởng của thay đổi đó đối với cách trình bày tổng thể, cấu trúc và nội dung của báo cáo tài chính và thông tin tài chính;

(v) Các tài liệu bao gồm các thông tin khác theo CMKTNN 2720 (Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước đối với thông tin khác trong tài liệu có báo cáo tài chính đã được kiểm toán) và cách thức, thời gian dự định ban hành các tài liệu đó. Khi kiểm toán viên nhà nước dự kiến thu thập được các thông tin khác sau ngày lập báo cáo kiểm toán, các cuộc trao đổi với lãnh đạo đơn vị được kiểm toán cũng có thể bao gồm các hành động phù hợp hoặc cần thiết nếu kiểm toán viên nhà nước xác định rằng thông tin khác tồn tại sai sót trọng yếu thu thập được sau ngày lập báo cáo kiểm toán.

15. Việc trao đổi với đơn vị được kiểm toán có thể hỗ trợ kiểm toán viên nhà nước lập kế hoạch kiểm toán nhưng không làm thay đổi trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong việc lập kế hoạch kiểm toán.

Các phát hiện quan trọng khi thực hiện kiểm toán

16. Kiểm toán viên nhà nước phải trao đổi với đơn vị được kiểm toán các vấn đề sau:

(i) Yêu cầu đơn vị cung cấp thông tin bổ sung (nếu cần) nhằm củng cố các bằng chứng kiểm toán đã thu thập;

(ii) Các giải trình bằng văn bản mà kiểm toán viên nhà nước yêu cầu;

(iii) Nhận xét của kiểm toán viên nhà nước về khía cạnh định tính của công việc kế toán đơn vị, bao gồm chính sách kế toán, ước tính kế toán, các thông tin công bố trong báo cáo tài chính và sự phù hợp của việc áp dụng các chính sách, ước tính, trình bày báo cáo tài chính với điều kiện cụ thể của đơn vị;

(iv) Những khó khăn nghiêm trọng (nếu có) phát sinh trong quá trình kiểm toán như:

● Các đơn vị hoặc cá nhân trực thuộc trì hoãn việc cung cấp thông tin, tài liệu theo yêu cầu;

● Kiểm toán viên nhà nước mất nhiều thời gian hơn so với dự kiến ban đầu để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp;

● Không có sẵn các thông tin, tài liệu cần thu thập;

● Đơn vị không thực hiện đầy đủ việc đánh giá về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị theo yêu cầu của kiểm toán viên nhà nước.

Trong một số trường hợp, những khó khăn nêu trên có thể hạn chế phạm vi kiểm toán và dẫn đến ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần.

(v) Các vấn đề quan trọng khác phát sinh trong quá trình thực hiện kiểm toán như:

● Các sự kiện hoặc giao dịch quan trọng đã xảy ra trong năm;

● Điều kiện hoạt động ảnh hưởng đến đơn vị, chiến lược và kế hoạch hoạt động của đơn vị có thể dẫn đến rủi ro có sai sót trọng yếu;

● Năng lực của các tổ chức, cá nhân thực hiện công việc tư vấn cho đơn vị không bảo đảm;

● Trình độ, năng lực của nhân viên kế toán chưa phù hợp;

● Những khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ cần điều chỉnh, khắc phục.

(vi) Các vấn đề quan trọng khác liên quan đến việc giám sát quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính của đơn vị như: Các sai sót trọng yếu về thông tin hoặc tính không nhất quán trọng yếu của các thông tin được trình bày kèm theo báo cáo tài chính.

17. Kiểm toán viên nhà nước có thể trao đổi trực tiếp hoặc lập thành văn bản và yêu cầu đơn vị phúc đáp.

Những khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ

18. Kiểm toán viên nhà nước cũng phải trao đổi một cách kịp thời với lãnh đạo đơn vị và lãnh đạo cấp cao hơn của đơn vị được kiểm toán về:

(i) Những khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ;

(ii) Những khiếm khuyết khác trong kiểm soát nội bộ được phát hiện trong quá trình kiểm toán mà theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước là đủ quan trọng và cần sự lưu ý của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

19. Việc phát hiện một số khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ có thể dẫn đến nghi vấn về tính chính trực và năng lực của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán. Theo đó, việc trao đổi trực tiếp với lãnh đạo đơn vị về những khiếm khuyết này là không thích hợp. Trong trường hợp này, kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi với lãnh đạo cấp cao hơn của đơn vị được kiểm toán.

Quá trình trao đổi

Thiết lập quá trình trao đổi    

20. Kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi với đơn vị được kiểm toán về:

(i) Mục đích của việc trao đổi; 

(ii) Hình thức trao đổi;

(iii) Người tham gia trao đổi như: Thành viên Tổ kiểm toán, Đoàn kiểm toán và thành viên lãnh đạo đơn vị tham gia trao đổi về các vấn đề cụ thể;

(iv) Nội dung dự kiến trao đổi;

(v) Thời gian trao đổi;

(vi) Quy trình xử lý và báo cáo lại về các vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước đã trao đổi.

21. Trước khi trao đổi với lãnh đạo cấp cao hơn của đơn vị, kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi các vấn đề liên quan với lãnh đạo đơn vị, bộ phận kiểm toán nội bộ (nếu có) nhằm:

(i) Khẳng định rõ trách nhiệm quản lý, điều hành của lãnh đạo đơn vị, bộ phận kiểm toán nội bộ, đặc biệt là trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính;

(ii) Làm rõ các nội dung trao đổi và yêu cầu lãnh đạo đơn vị, bộ phận kiểm toán nội bộ cung cấp thêm thông tin và giải trình liên quan.

22. Văn bản trao đổi do kiểm toán viên nhà nước lập không được cung cấp cho bên thứ ba nếu không được phép theo quy định của Kiểm toán nhà nước. Kiểm toán viên nhà nước phải ghi rõ trong văn bản trao đổi với đơn vị được kiểm toán:

(i) Văn bản trao đổi được lập chỉ cho mục đích sử dụng của đơn vị, không phục vụ cho mục đích của bên thứ ba;

(ii) Kiểm toán viên nhà nước không chịu trách nhiệm gì với bên thứ ba;

(iii) Hạn chế việc cung cấp thông tin do kiểm toán viên nhà nước trao đổi cho bên thứ ba.

Hình thức trao đổi

23. Kiểm toán viên nhà nước có thể trao đổi với đơn vị được kiểm toán bằng văn bản hoặc bằng lời.

24. Hình thức văn bản được áp dụng khi:

(i) Trao đổi với đơn vị được kiểm toán về những phát hiện quan trọng trong quá trình kiểm toán mà theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước thì việc trao đổi bằng lời là không thích hợp;

(ii) Trao đổi với đơn vị được kiểm toán về những khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ.

25. Hình thức trao đổi (bằng lời hoặc văn bản, mức độ chi tiết hoặc tóm tắt, trao đổi có chuẩn bị kỹ lưỡng hay trao đổi đơn giản) chịu ảnh hưởng bởi tầm quan trọng của vấn đề cần trao đổi. Ngoài ra, hình thức trao đổi có thể bị ảnh hưởng bởi các yếu tố sau:

(i) Vấn đề trao đổi đã được giải quyết thỏa đáng hay chưa;

(ii) Quy mô, cơ cấu hoạt động, môi trường kiểm soát, cơ cấu tổ chức theo quy định của pháp luật và đơn vị được kiểm toán;

(iii) Cuộc kiểm toán tài chính có kết hợp với các mục đích khác hay không;

(iv) Có sự thay đổi đáng kể về thành viên lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

Thời điểm trao đổi

26. Kiểm toán viên nhà nước phải kịp thời trao đổi các vấn đề cần thiết với lãnh đạo đơn vị được kiểm toán.

27. Thời điểm thực hiện trao đổi phù hợp với điều kiện từng cuộc kiểm toán. Các điều kiện này bao gồm nội dung, tầm quan trọng của vấn đề và các biện pháp đơn vị được kiểm toán có thể áp dụng, cụ thể:

(i) Những trao đổi liên quan đến việc lập kế hoạch thường được thực hiện ở giai đoạn khảo sát, thu thập thông tin;

(ii) Kiểm toán viên nhà nước cần trao đổi kịp thời về các khó khăn trong quá trình kiểm toán;

(iii) Trao đổi các phát hiện kiểm toán thực hiện khi kết thúc kiểm toán;

(iv) Khi thực hiện kiểm toán tài chính kết hợp với các mục đích khác, kiểm toán viên nhà nước cần kết hợp các thời điểm trao đổi cho phù hợp.

Tính đầy đủ và phù hợp của quá trình trao đổi

28. Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét đánh giá nội dung trao đổi với đơn vị được kiểm toán đã đầy đủ cho mục đích của cuộc kiểm toán hay chưa. Nếu thấy nội dung trao đổi chưa đủ, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá mức độ ảnh hưởng (nếu có) đến:

(i) Đánh giá của kiểm toán viên nhà nước về rủi ro có sai sót trọng yếu;

(ii) Khả năng thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp;

(iii) Thực hiện thêm các biện pháp khắc phục phù hợp.

29. Việc đánh giá nội dung trao đổi có thể dựa trên:

(i) Tính phù hợp và kịp thời của các biện pháp lãnh đạo đơn vị được kiểm toán đã xử lý các vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước đã phát hiện và trao đổi;

(ii) Mức độ tham gia và khả năng của bộ phận trong đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước đã thực hiện trao đổi;

(iii) Mức độ hiểu biết của đơn vị được kiểm toán về các vấn đề mà kiểm toán viên nhà nước trao đổi;

(iv) Nhận thức của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán về ảnh hưởng của các vấn đề trao đổi đến trách nhiệm của mình.

30. Việc trao đổi hai chiều không đầy đủ có thể cho thấy môi trường kiểm soát của đơn vị đang hoạt động không hiệu quả và ảnh hưởng đến việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu của kiểm toán viên nhà nước. Kiểm toán viên nhà nước có thể gặp rủi ro không thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính và thông tin tài chính được kiểm toán.

Tài liệu, hồ sơ kiểm toán

 31. Kiểm toán viên nhà nước lập và lưu trữ trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính); đồng thời lưu ý lập và lưu các tài liệu kiểm toán về việc trao đổi các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán với đơn vị được kiểm toán.

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2300

LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN CỦA CUỘC KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_________________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) và ISSAI 2300 (Lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong việc lập kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính.

03. Chuẩn mực này giúp kiểm toán viên nhà nước lập kế hoạch kiểm toán một cách phù hợp, nhằm bảo đảm cuộc kiểm toán tài chính:

(i) Thực hiện được các mục tiêu kiểm toán;

(ii) Giảm thiểu rủi ro kiểm toán;

(iii) Tổ chức tiến hành cuộc kiểm toán một cách tiết kiệm, hiệu quả.

04. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Vai trò lập kế hoạch kiểm toán

05. Lập kế hoạch kiểm toán cuộc kiểm toán tài chính bao gồm việc xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết. Việc lập kế hoạch kiểm toán phù hợp sẽ đem lại lợi ích sau:

(i) Giúp kiểm toán viên nhà nước tập trung đúng mức vào các nội dung quan trọng của cuộc kiểm toán;

(ii) Giúp kiểm toán viên nhà nước xác định và giải quyết kịp thời các vấn đề có thể xảy ra;

(iii) Giúp kiểm toán viên nhà nước tổ chức và quản lý cuộc kiểm toán một cách thích hợp nhằm bảo đảm cuộc kiểm toán được tiến hành hiệu quả;

(iv) Hỗ trợ trong việc lựa chọn thành viên Đoàn kiểm toán có năng lực  chuyên môn và khả năng phù hợp để xử lý các rủi ro dự kiến và phân công công việc phù hợp cho từng thành viên;

(v) Tạo điều kiện cho việc chỉ đạo, giám sát và soát xét công việc của Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán;

(vi) Hỗ trợ việc điều phối công việc do các cộng tác viên và chuyên gia thực hiện khi cần thiết.

06. Nội dung và phạm vi công việc lập kế hoạch kiểm toán có thể khác nhau tùy theo quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán cũng như thông tin, kết quả và kinh nghiệm kiểm toán trước đây có liên quan và những thay đổi phát sinh trong cuộc kiểm toán hiện tại.

07. Kiểm toán viên nhà nước có thể thảo luận một số vấn đề trong việc lập kế hoạch kiểm toán với đơn vị được kiểm toán nhằm tạo thuận lợi cho việc thực hiện và quản lý hoạt động kiểm toán. Khi thảo luận các vấn đề trong kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải thận trọng để không làm ảnh hưởng đến tính bảo mật và hiệu quả của cuộc kiểm toán.

Các thủ tục ban đầu của cuộc kiểm toán

08. Khi bắt đầu khảo sát, lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên nhà nước cần thực hiện các thủ tục: Xem xét điều kiện về năng lực chuyên môn và khả năng của kiểm toán viên nhà nước, tính chính trực của đơn vị được kiểm toán để bảo đảm tiến hành cuộc kiểm toán theo quy định; đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực và các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp, bao gồm tính độc lập nhằm hỗ trợ kiểm toán viên nhà nước trong việc xác định và đánh giá các sự kiện hoặc tình huống có thể ảnh hưởng tiêu cực đến khả năng của kiểm toán viên nhà nước trong việc lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2220 (Kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán tài chính).

09. Thực hiện các thủ tục ban đầu của cuộc kiểm toán cho phép kiểm toán viên nhà nước lập kế hoạch kiểm toán tổng quát để duy trì tính độc lập và khả năng thực hiện nhiệm vụ kiểm toán một cách chặt chẽ, phù hợp với chuẩn mực kiểm toán nhà nước ngay từ khâu lập kế hoạch kiểm toán.

Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát 

Yêu cầu về lập kế hoạch kiểm toán tổng quát 

10. Phải đẩy mạnh ứng dụng công nghệ thông tin vào việc thu thập thông tin để xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát. Kế hoạch kiểm toán tổng quát phải căn cứ vào kế hoạch kiểm toán hàng năm của Kiểm toán nhà nước. Kế hoạch kiểm toán tổng quát cần xác định mục tiêu kiểm toán, rủi ro, trọng yếu, nội dung, tiêu chí, phương pháp, thủ tục và phạm vi kiểm toán; xác định nhân sự và thời gian kiểm toán cho phù hợp. Kế hoạch kiểm toán tổng quát là căn cứ để lập kế hoạch kiểm toán chi tiết.

11. Trong quá trình xây dựng kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ quy định của cấp có thẩm quyền về kiểm soát quyền lực và phòng, chống tham nhũng, tiêu cực trong hoạt động kiểm toán như: Thực hiện xây dựng kế hoạch kiểm toán đúng quy trình nghiệp vụ; bố trí thành viên Đoàn kiểm toán bảo đảm khách quan, vô tư; kịp thời xử lý hoặc báo cáo cấp có thẩm quyền xử lý theo quy định khi nhận được thông tin, đơn, thư phản ánh, tố cáo đối tượng kiểm toán; không cản trở, can thiệp trái quy định vào việc xây dựng kế hoạch kiểm toán; không lợi dụng việc nắm được thông tin của nội bộ đơn vị được kiểm toán để trục lợi hoặc phục vụ động cơ cá nhân khác…

12. Việc lập, thẩm định, phê duyệt và tổ chức thực hiện kế hoạch kiểm toán tổng quát được thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước.

Trình tự lập kế hoạch kiểm toán tổng quát 

13. Công việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát bao gồm:

(i) Tổ chức khảo sát, thu thập thông tin có liên quan về đơn vị được kiểm toán và cuộc kiểm toán; phân tích thông tin thu thập để làm cơ sở xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát;

(ii) Kế hoạch kiểm toán tổng quát thường bao gồm các nội dung chính sau:

● Mục tiêu kiểm toán;

● Đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu kiểm toán;

● Nội dung kiểm toán;

● Phạm vi kiểm toán;

● Xác định thời gian, nhân sự và các nguồn lực cần thiết khác để thực hiện cuộc kiểm toán.

Khảo sát, thu thập thông tin

14. Khi tổ chức khảo sát, thu thập thông tin có liên quan về đơn vị được kiểm toán và cuộc kiểm toán, các thông tin cần tìm hiểu thường là:

(i) Đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, như:

• Đặc điểm của đơn vị gồm: Lĩnh vực hoạt động, chức năng, nhiệm vụ; loại hình sở hữu và cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý; các hình thức đầu tư mà đơn vị đang và sẽ tham gia; phân cấp quản lý và cơ cấu nguồn vốn, nguồn kinh phí của đơn vị...;
• Các chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn áp dụng và lý do thay đổi (nếu có); mục tiêu, chiến lược, kế hoạch của đơn vị và những rủi ro hoạt động có liên quan mà có thể dẫn đến rủi ro có sai sót trọng yếu.

(ii) Kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán gồm:

• Môi trường kiểm soát;
• Quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị;
• Quy trình của đơn vị để giám sát hệ thống kiểm soát nội bộ;
• Hệ thống thông tin và truyền thông;
• Các hoạt động kiểm soát.

(iii) Các thông tin liên quan khác:

• Các nội dung thu thập được từ các cuộc thanh tra, kiểm tra, kiểm toán trước đây có liên quan đến đơn vị được kiểm toán;
• Các kết quả từ các cuộc kiểm toán trước liên quan đến vấn đề đánh giá hiệu quả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ;

● Những vấn đề thanh tra, kiểm tra đã có kết luận liên quan đến thời kỳ kiểm toán; liên quan đến đơn vị được kiểm toán…;

● Các tranh chấp về hợp đồng kinh tế, tài chính, các vụ kiện đang chờ xét xử liên quan đến đơn vị được kiểm toán.

Các thông tin cụ thể cần thu thập có liên quan về đơn vị được kiểm toán và cuộc kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính).

15. Nguồn để khảo sát, thu thập thông tin thường bao gồm:

(i) Các quy định pháp luật hiện hành;

(ii) Các quy định, quy chế của các cấp quản lý;

(iii) Hồ sơ tài liệu của đơn vị được kiểm toán: Chính sách, quy định nội bộ; báo cáo tài chính và các báo cáo khác; báo cáo của kiểm toán nội bộ…;

(iv) Báo cáo kiểm toán, biên bản kết luận kiểm tra, thanh tra trước đây (nếu có);

(v) Tài liệu, thông tin về các tranh chấp, vụ kiện có liên quan đến đơn vị được kiểm toán;

(vi) Kết quả trao đổi, thảo luận với đơn vị và các bên liên quan đến đơn vị được kiểm toán;

(vii) Phương tiện thông tin đại chúng.

16. Quá trình khảo sát, thu thập thông tin bao gồm các bước:

(i) Lập đề cương khảo sát, thu thập thông tin, trong đó cần lưu ý:

• Xác định những thông tin cần thu thập và nguồn thu thập (các tài liệu sẽ được thu thập; cơ quan, đơn vị cung cấp tài liệu; các địa điểm sẽ tiến hành khảo sát thực tế…);
• Dự kiến thời gian dành cho việc khảo sát, thu thập thông tin; cân đối giữa thời gian và nguồn lực với tính hữu ích của thông tin thu thập được trong lập kế hoạch cuộc kiểm toán.

(ii) Thực hiện khảo sát, thu thập thông tin bằng các cách sau: Yêu cầu đơn vị gửi tài liệu, tra cứu trên các phương tiện thông tin đại chúng, khảo sát trực tiếp tại đơn vị;

(iii) Phân tích các thông tin thu thập được;

(iv) Lập báo cáo kết quả khảo sát thu thập thông tin.

17. Kiểm toán viên nhà nước tham gia khảo sát phải là những người có kinh nghiệm và hiểu biết hoặc có khả năng hiểu biết về lĩnh vực sẽ kiểm toán để thực hiện lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, phải tăng cường việc thảo luận nhóm nhằm đánh giá khả năng báo cáo tài chính dễ có sai sót trọng yếu do nhầm lẫn hoặc gian lận theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính), CMKTNN 2240 (Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính).

Xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát

Mục tiêu kiểm toán

18. Mục tiêu chung của cuộc kiểm toán tài chính là đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính hoặc các thông tin tài chính của đơn vị được kiểm toán có phù hợp với khuôn khổ quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính hiện hành hay không; đánh giá, xác nhận tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính, thông tin tài chính đó.

19. Trường hợp cuộc kiểm toán tài chính có kết hợp các loại hình kiểm toán khác cần xác định thêm mục tiêu kiểm toán cho phù hợp với loại hình kiểm toán kết hợp đó. Việc xác định mục tiêu kiểm toán là cơ sở để xác định nội dung, phạm vi, phương pháp, thủ tục và lịch trình kiểm toán.

Đánh giá rủi ro

20. Đánh giá rủi ro là một phần quan trọng trong thực hiện cuộc kiểm toán tài chính. Rủi ro và các nhân tố có thể làm tăng mức độ rủi ro thay đổi tùy thuộc vào nội dung kiểm toán cụ thể và các tình huống kiểm toán khác nhau. Kiểm toán viên nhà nước xem xét mức độ của từng yếu tố rủi ro liên quan đến nội dung kiểm toán và tình huống cụ thể.

21. Thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro để có cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu đối với các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh.­ Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục đánh giá rủi ro theo quy định tại CMKTNN 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán tài chính).

Trọng yếu kiểm toán

22. Trọng yếu thường được xem xét dưới cả hai khía cạnh định tính và định lượng. Việc xác định trọng yếu và đánh giá các khía cạnh định tính của trọng yếu trong một cuộc kiểm toán cần các xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước.

23. Việc xác định trọng yếu phải căn cứ vào bản chất, mức độ ảnh hưởng của thông tin và sai sót đối với các nội dung được kiểm toán. Trên cơ sở hướng dẫn của Kiểm toán nhà nước về xác định trọng yếu kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước cần xác định trọng yếu tổng thể cho báo cáo tài chính, các khoản mục cần lưu ý và mức trọng yếu thực hiện đối với thông tin tài chính hoặc báo cáo tài chính. Việc xác định trọng yếu kiểm toán được quy định tại CMKTNN 2320 (Xác định và vận dụng trọng yếu kiểm toán trong kiểm toán tài chính).

Nội dung kiểm toán

24. Đối tượng kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính là các thông tin tài chính, tình hình tài chính, hoạt động tài chính, dòng tiền và các thuyết minh hay các yếu tố khác đã được phản ánh, đo lường và trình bày trong các báo cáo tài chính. Mục tiêu, phạm vi kiểm toán và kết quả đánh giá rủi ro, xác định trọng yếu kiểm toán là căn cứ để xác định các nội dung kiểm toán. Nội dung kiểm toán cần rõ ràng và có thể đánh giá, đo lường được bằng các tiêu chí, do đó kế hoạch kiểm toán cần phải xác định các tiêu chí kiểm toán phù hợp với nội dung kiểm toán.

Tiêu chí kiểm toán

25. Các tiêu chí cần được xác định để làm cơ sở cho việc đánh giá các bằng chứng kiểm toán và đưa ra các phát hiện, ý kiến kiểm toán.

26. Tiêu chí sử dụng trong kiểm toán tài chính chủ yếu bao gồm: Luật, chuẩn mực, các quy định về chế độ kế toán, tài chính; các khuôn khổ quy định về lập, trình bày và công khai báo cáo tài chính được ban hành bởi các cơ quan có thẩm quyền.

Phạm vi kiểm toán

27. Căn cứ mục tiêu kiểm toán, nội dung kiểm toán đã xác định và trên cơ sở phân tích thông tin đã thu thập, kế hoạch kiểm toán cần xác định rõ phạm vi kiểm toán, bao gồm: Thời kỳ, niên độ kế toán (năm tài khóa) hoặc khoảng thời gian được kiểm toán (giai đoạn được kiểm toán đối với chương trình, dự án hay công trình xây dựng cơ bản), số lượng, tên đơn vị được kiểm toán và tiêu chí lựa chọn đơn vị được kiểm toán.

Xác định nguồn lực kiểm toán

28. Căn cứ mục tiêu, nội dung, phạm vi và quy mô cuộc kiểm toán, trên cơ sở phân tích thông tin thu thập được qua quá trình khảo sát và các nguồn lực hiện có để xác định thời gian kiểm toán phù hợp nhằm đạt được mục tiêu cuộc kiểm toán đã xác định.

29. Nguồn lực thực hiện cuộc kiểm toán bao gồm:

(i) Nhân lực: Căn cứ nhân lực hiện có (trình độ, năng lực và khả năng để thực hiện nhiệm vụ), quy mô cuộc kiểm toán, kế hoạch kiểm toán tổng quát phải có dự kiến nguồn nhân lực của Đoàn kiểm toán như: Số lượng, yêu cầu về chuyên môn nghiệp vụ cần thiết và đề xuất sử dụng chuyên gia (nếu cần thiết); phân công công việc cho thành viên...;

(ii) Kinh phí dự kiến và các điều kiện vật chất cần thiết cho cuộc kiểm toán: Trên cơ sở thời gian, nhân sự và phạm vi kiểm toán, kế hoạch kiểm toán phải xác định kinh phí và các điều kiện cần thiết cho cuộc kiểm toán.

Điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán tổng quát

30. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, khi xảy ra các sự kiện ngoài dự kiến cần phải điều chỉnh mục tiêu, nội dung, phạm vi, nhân sự, thời gian kiểm toán... thì phải điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán. Việc điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán được thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước.

Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết

31. Kế hoạch kiểm toán chi tiết được xây dựng trên cơ sở kế hoạch kiểm toán tổng quát, bảo đảm phù hợp với đối tượng kiểm toán.

32. Kế hoạch kiểm toán chi tiết cần cụ thể hơn kế hoạch kiểm toán tổng quát, bao gồm mục tiêu, nội dung, phạm vi, thủ tục kiểm toán, địa điểm kiểm toán, thời gian kiểm toán.

33. Để lập kế hoạch kiểm toán chi tiết theo yêu cầu trên, từ các thông tin tại kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên nhà nước cần:

(i) Xác định các thông tin cần thu thập, bổ sung thêm để đáp ứng yêu cầu chi tiết và cụ thể hóa tại từng đơn vị;

(ii) Tiến hành thu thập thêm thông tin;

(iii) Xác định và đánh giá rủi ro; thủ tục thu thập bằng chứng kiểm toán; thời gian kiểm toán đối với từng nội dung kiểm toán; phân công công việc cho từng thành viên thực hiện.

Điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán chi tiết

34. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, khi xảy ra các sự kiện ngoài dự kiến cần phải điều chỉnh mục tiêu, nội dung, phạm vi, nhân sự, thời gian kiểm toán... thì phải điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán chi tiết. Việc điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán chi tiết được thực hiện theo quy định của Kiểm toán nhà nước.

Tài liệu, hồ sơ kiểm toán

35. Kiểm toán viên nhà nước lập và lưu trữ trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy định tại CMKTNN 2230 (Tài liệu, hồ sơ kiểm toán của cuộc kiểm toán tài chính); đồng thời lưu ý lập và lưu các tài liệu kiểm toán về kế hoạch kiểm toán tổng quát, kế hoạch kiểm toán chi tiết và điều chỉnh, bổ sung kế hoạch kiểm toán (nếu có).

QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 2315

XÁC ĐỊNH VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU

TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN

ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)

_________________

QUY ĐỊNH CHUNG

Cơ sở xây dựng

01. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100 (Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), CMKTNN 200 (Các nguyên tắc của kiểm toán tài chính) và ISSAI 2315 (Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu) của INTOSAI.

Mục đích và phạm vi áp dụng 

02. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước trong việc xác định, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính đối với các cuộc kiểm toán tài chính của Kiểm toán nhà nước nhằm giúp kiểm toán viên nhà nước xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu, từ đó cung cấp cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá. 

03. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.

Giải thích thuật ngữ

04. Trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước, các thuật ngữ dưới đây được hiểu như sau:

(i) Cơ sở dẫn liệu: Là những khẳng định của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán một cách trực tiếp hoặc dưới hình thức khác, liên quan đến việc ghi nhận, đo lường, trình bày và thuyết minh thông tin trong báo cáo tài chính mà lãnh đạo đơn vị ngầm định thể hiện rằng báo cáo tài chính được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng. Kiểm toán viên nhà nước sử dụng các cơ sở dẫn liệu để xem xét các loại sai sót khác nhau có thể xảy ra khi xác định, đánh giá và xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu;

(ii) Rủi ro hoạt động: Là rủi ro phát sinh từ các điều kiện, sự kiện, tình huống, việc thực hiện hay không thực hiện các hành động phù hợp có thể ảnh hưởng bất lợi tới khả năng đạt được mục tiêu và thực hiện nhiệm vụ của đơn vị được kiểm toán, hoặc là rủi ro phát sinh từ việc xác định mục tiêu và chiến lược hoạt động không phù hợp;

(iii) Các kiểm soát: Là các quy định mà đơn vị được kiểm toán thiết lập để đạt được các mục tiêu kiểm soát của lãnh đạo đơn vị;

(iv) Các kiểm soát chung về công nghệ thông tin: Là các kiểm soát đối với quy trình công nghệ thông tin nhằm hỗ trợ hoạt động của môi trường công nghệ thông tin được thực hiện phù hợp và liên tục, bao gồm duy trì tính hữu hiệu và liên tục của các kiểm soát đối với việc xử lý thông tin và tính toàn vẹn của thông tin (tính đầy đủ, chính xác và hợp lệ của thông tin) trong hệ thống thông tin của đơn vị được kiểm toán;

(v) Các kiểm soát đối với xử lý thông tin: Là các kiểm soát liên quan đến việc xử lý thông tin trong các ứng dụng công nghệ thông tin hoặc việc xử lý thông tin thủ công trong hệ thống thông tin của đơn vị được kiểm toán mà các kiểm soát này trực tiếp xử lý các rủi ro đối với tính toàn vẹn của thông tin;

(vi) Các yếu tố của rủi ro tiềm tàng: Là các đặc điểm của các sự kiện hoặc điều kiện làm ảnh hưởng đến khả năng có sai sót (do gian lận hoặc nhầm lẫn) của một cơ sở dẫn liệu về một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh trước khi xem xét các kiểm soát. Các yếu tố này có thể là định lượng hoặc định tính và bao gồm sự phức tạp, tính chủ quan, sự thay đổi, tính không chắc chắn hoặc khả năng dễ xảy ra sai sót do sự thiên lệch của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán hoặc các yếu tố rủi ro gian lận khác do các yếu tố này ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng;

(vii) Môi trường công nghệ thông tin: Là các ứng dụng công nghệ thông tin và cơ sở hạ tầng công nghệ thông tin cũng như các quy trình công nghệ thông tin và nhân sự tham gia vào các quy trình này mà đơn vị được kiểm toán sử dụng để hỗ trợ hoạt động;

(viii) Cơ sở dẫn liệu có liên quan: Cơ sở dẫn liệu về một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh là có liên quan khi cơ sở dẫn liệu đó được xác định là có rủi ro có sai sót trọng yếu. Việc xác định liệu cơ sở dẫn liệu có phải là cơ sở dẫn liệu có liên quan hay không được thực hiện trước khi xem xét các kiểm soát có liên quan;

(ix) Rủi ro phát sinh từ việc sử dụng công nghệ thông tin: Là khả năng các kiểm soát xử lý thông tin được thiết kế hoặc vận hành không hữu hiệu, hoặc những rủi ro đối với tính toàn vẹn của thông tin trong hệ thống thông tin của đơn vị, do thiết kế hoặc vận hành các kiểm soát không hữu hiệu trong quy trình công nghệ thông tin của đơn vị được kiểm toán;

(x) Thủ tục đánh giá rủi ro: Là thủ tục kiểm toán được thiết kế và thực hiện để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu;

(xi) Các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh quan trọng: Là các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh có một hoặc nhiều cơ sở dẫn liệu có liên quan;

(xii) Rủi ro đáng kể: Là rủi ro có sai sót trọng yếu được xác định. Sự đáng kể có thể được hiểu là tầm quan trọng tương đối của một vấn đề và được kiểm toán viên nhà nước xét đoán trong bối cảnh mà vấn đề đó đang được xem xét. Trong trường hợp, đánh giá rủi ro tiềm tàng gần với mức cận trên trong khoảng phân bố rủi ro tiềm tàng do mức độ ảnh hưởng đến các yếu tố của rủi ro tiềm tàng, dẫn đến sự kết hợp của khả năng xảy ra sai sót và mức độ của sai sót tiềm tàng nếu sai sót đó xảy ra; hoặc rủi ro đó được xem là rủi ro đáng kể theo quy định tại CMKTNN 2240 (Trách nhiệm của kiểm toán viên nhà nước liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính) và CMKTNN 2550 (Các bên liên quan trong kiểm toán tài chính);

(xiii) Hệ thống kiểm soát nội bộ: Là hệ thống do lãnh đạo đơn vị được kiểm toán và các nhân sự khác thiết kế, thực hiện và duy trì để tạo ra sự đảm bảo hợp lý về khả năng đạt được mục tiêu của đơn vị trong việc bảo đảm độ tin cậy của báo cáo tài chính, bảo đảm sự hữu hiệu và hiệu quả của hoạt động, tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan.

NỘI DUNG CHUẨN MỰC

Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan

Thủ tục đánh giá rủi ro

05. Kiểm toán viên nhà nước thiết kế và thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro để thu thập bằng chứng kiểm toán làm cơ sở thích hợp cho việc:

(i) Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu;

(ii) Thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo. Việc thiết kế và thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm hỗ trợ việc xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu một cách khách quan, có thể giúp kiểm toán viên nhà nước xác định các thông tin có khả năng mâu thuẫn, từ đó có thể giúp kiểm toán viên nhà nước có thái độ hoài nghi nghề nghiệp khi xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.

06. Thủ tục đánh giá rủi ro bao gồm các bước sau:

(i) Phỏng vấn lãnh đạo và những người chịu trách nhiệm trong đơn vị được kiểm toán mà theo xét đoán của kiểm toán viên nhà nước có khả năng cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn như:

● Phỏng vấn trực tiếp lãnh đạo đơn vị giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu được mức độ giám sát của lãnh đạo đơn vị đối với việc lập báo cáo tài chính;

● Phỏng vấn trực tiếp bộ phận thanh tra, kiểm soát hoặc kiểm toán nội bộ cung cấp thông tin về các thủ tục mà các bộ phận này đã thực hiện liên quan đến thiết kế và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ cũng như các biện pháp xử lý thích hợp của đơn vị đối với những phát hiện sai sót;

● Phỏng vấn các nhân viên thực hiện việc tạo lập, xử lý và ghi chép các nghiệp vụ phức tạp và bất thường có thể giúp kiểm toán viên nhà nước đánh giá tính thích hợp trong lựa chọn và áp dụng chính sách kế toán nhất định;

● Phỏng vấn trực tiếp bộ phận pháp chế của đơn vị cung cấp thông tin về các vấn đề như tranh chấp, kiện tụng, tuân thủ pháp luật và các quy định, những thông tin về gian lận hoặc nghi ngờ gian lận ảnh hưởng tới đơn vị;

● Phỏng vấn trực tiếp nhân viên công nghệ thông tin của đơn vị có thể giúp kiểm toán viên nhà nước thu thập các thông tin về các thay đổi hệ thống, lỗi hệ thống, lỗi kiểm soát hoặc các rủi ro khác liên quan đến công nghệ thông tin.

(ii) Thực hiện thủ tục phân tích: Các thủ tục phân tích thực hiện như thủ tục đánh giá rủi ro có thể bao gồm cả thông tin tài chính, phi tài chính hoặc sử dụng dữ liệu tổng hợp ở cấp độ cao. Do vậy, kết quả của các thủ tục phân tích có thể cung cấp dấu hiệu ban đầu về khả năng có sai sót trọng yếu. Các thủ tục phân tích được thực hiện như các thủ tục đánh giá rủi ro không bắt buộc phải thực hiện theo các quy định của CMKTNN 2520 (Thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính) nhưng có thể cung cấp hướng dẫn hữu ích để kiểm toán viên nhà nước khi thực hiện các thủ tục phân tích như một phần của các thủ tục đánh giá rủi ro. Các thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên nhà nước:

● Xác định được các đặc điểm của đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán viên nhà nước chưa biết;

● Xác định sự tồn tại của các giao dịch, điểm không nhất quán, giao dịch hoặc sự kiện bất thường, các số liệu, tỷ trọng và xu hướng có thể là dấu hiệu của các vấn đề có ảnh hưởng đến cuộc kiểm toán; phát hiện được những mối quan hệ bất thường và ngoài dự kiến giúp kiểm toán viên nhà nước xác định được rủi ro có sai sót trọng yếu, đặc biệt là những rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận;

● Khi thủ tục phân tích sử dụng những dữ liệu tổng hợp, kết quả phân tích chỉ cung cấp những thông tin chung ban đầu về khả năng có thể xảy ra sai sót trọng yếu. Do đó, việc xem xét những thông tin khác đã thu thập được khi xác định rủi ro có sai sót trọng yếu cùng với kết quả của thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu và đánh giá kết quả của thủ tục phân tích.

(iii) Quan sát và kiểm tra có thể cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc phỏng vấn lãnh đạo đơn vị được kiểm toán, các cá nhân khác trong đơn vị đồng thời cung cấp thêm những thông tin về đơn vị và môi trường hoạt động của đơn vị được kiểm toán, như:

● Hoạt động của đơn vị;

● Văn bản pháp lý đặc thù có liên quan đến hoạt động của đơn vị;

● Các tài liệu nội bộ (dự toán, kế hoạch, chiến lược hoạt động…); hồ sơ, tài liệu hướng dẫn về kiểm soát nội bộ;

● Các báo cáo do đơn vị lập;

● Cơ sở vật chất, trang thiết bị…;

● Các thông tin thu được từ các nguồn bên ngoài (các cơ quan quản lý, các phương tiện thông tin truyền thông…);

● Các tài liệu khác có liên quan.

Thông tin thu thập từ các cuộc kiểm toán trước

07. Trường hợp dự định sử dụng các thông tin thu thập được từ kinh nghiệm kiểm toán hoặc từ các thủ tục kiểm toán đã thực hiện với đơn vị được kiểm toán từ các cuộc kiểm toán trước, kiểm toán viên nhà nước phải đánh giá tính phù hợp của thông tin để sử dụng cho cuộc kiểm toán hiện tại. Để xác định tính thích hợp của thông tin, kiểm toán viên nhà nước có thể cần tiến hành phỏng vấn và thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp khác.

08. Kinh nghiệm và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện trong các cuộc kiểm toán trước cung cấp cho kiểm toán viên nhà nước những thông tin:

(i) Các sai sót trong quá khứ và tình hình thực hiện sửa chữa, khắc phục các sai sót đó;

(ii) Đặc điểm và môi trường hoạt động của đơn vị được kiểm toán, trong đó có kiểm soát nội bộ;

(iii) Các thay đổi quan trọng trong hoạt động của đơn vị được kiểm toán kể từ kỳ kế toán trước cho đến thời điểm hiện tại giúp kiểm toán viên nhà nước hiểu biết đầy đủ hơn về đơn vị để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu;

(iv) Các nhóm giao dịch, sự kiện hoặc số dư tài khoản (và các thuyết minh liên quan) đặc thù mà theo kinh nghiệm của kiểm toán viên nhà nước là khó thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết.

Thảo luận trong Đoàn kiểm toán

09. Lãnh đạo và các thành viên trong Đoàn kiểm toán thảo luận về khả năng báo cáo tài chính của đơn vị dễ xảy ra sai sót trọng yếu và sự phù hợp trong việc áp dụng các quy định lập, trình bày báo cáo tài chính với điều kiện và hoàn cảnh của đơn vị. Lãnh đạo Đoàn kiểm toán có thể chỉ thảo luận với những thành viên chủ chốt và thông báo cho các thành viên khác trong Đoàn kiểm toán.

10. Việc thảo luận trong Đoàn kiểm toán về khả năng báo cáo tài chính dễ xảy ra sai sót trọng yếu nhằm:

(i) Tạo cơ hội cho các thành viên có nhiều kinh nghiệm trong Đoàn kiểm toán chia sẻ các quan điểm dựa trên những kinh nghiệm và hiểu biết về đơn vị được kiểm toán;

(ii) Cho phép các thành viên trong Đoàn kiểm toán trao đổi thông tin, hiểu rõ hơn về những rủi ro, trọng yếu hoặc những khoản mục trong báo cáo tài chính dễ bị sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn và nguyên nhân dẫn đến những sai sót đó;

(iii) Tạo cơ sở cho các thành viên của Đoàn kiểm toán trao đổi và chia sẻ những thông tin mới thu thập được trong suốt quá trình kiểm toán có ảnh hưởng tới việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.

Tìm hiểu về đơn vị và môi trường của đơn vị, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán

Tìm hiểu về đơn vị và môi trường của đơn vị, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng

11. Kiểm toán viên nhà nước thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro để tìm hiểu về:

(i) Đơn vị và môi trường của đơn vị:

● Đặc điểm của đơn vị: Cơ cấu tổ chức bộ máy; sự phân cấp và mối quan hệ giữa các đơn vị trực thuộc trong hệ thống tổ chức bộ máy; hình thức sở hữu; chức năng, nhiệm vụ; quy trình hoạt động của đơn vị; cấu trúc và sự phức tạp trong môi trường công nghệ thông tin của đơn vị…;

● Các yếu tố ngành nghề, pháp lý và những yếu tố bên ngoài khác: Thị trường và môi trường cạnh tranh; quy định pháp lý đặc thù có ảnh hưởng lớn tới hoạt động của đơn vị; chính sách thuế; các chủ trương, chính sách của nhà nước đang ảnh hưởng tới hoạt động của đơn vị (chính sách tiền tệ, tài chính, tái cấu trúc nền kinh tế hoặc sự cắt giảm về ngân sách…); các yếu tố lãi suất, sự biến động của tỷ giá…;

● Các đo lường được sử dụng bên trong và bên ngoài đơn vị nhằm đánh giá kết quả hoạt động của đơn vị. Hiểu biết về các đo lường của đơn vị giúp kiểm toán viên nhà nước xem xét các đo lường đó, dù được sử dụng nội bộ hay bên ngoài đơn vị, có tạo ra áp lực đối với đơn vị để đạt được các mục tiêu hoạt động hay không. Những áp lực này có thể dẫn đến đơn vị phải cải thiện kết quả hoạt động hoặc làm sai lệch báo cáo tài chính. Các đo lường cũng có thể chỉ ra cho kiểm toán viên nhà nước biết khả năng xảy ra rủi ro có sai sót trọng yếu của thông tin liên quan trong báo cáo tài chính.

(ii) Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, các chính sách kế toán của đơn vị và lý do của bất kỳ sự thay đổi chính sách kế toán nào, như:

● Các nguyên tắc kế toán và các quy định đặc thù của từng ngành nghề;

● Các phương pháp mà đơn vị sử dụng để hạch toán các nghiệp vụ kinh tế quan trọng và các giao dịch bất thường;